Con risposta n. 228/2025 l’Agenzia delle Entrate si è espressa circa l’applicabilità del regime speciale per i lavoratori impatriati ex art. 16 d.lgs 147/2015 alle indennità di disoccupazione, nella specie alla NASpI (nuova prestazione di assicurazione sociale per l’impiego).
Per comprendere adeguatamente la vicenda è opportuno esaminare sinteticamente la cronologia degli eventi:
- 2016 – aprile 2022: l’istante (Tizio), cittadino italiano, risiede in Irlanda per ragioni di lavoro;
- Aprile 2022 – settembre 2023: Tizio torna in Italia trasferendovi la propria residenza come lavoratore dipendente presso una società, beneficiando del c.d. regime impatriati ex art. 16 d.lgs 147/2015;
- Ottobre 2023 – agosto 2024: Tizio perde il lavoro e inizia a percepire la NASpI;
- 11 settembre 2024: Tizio si iscrive all’AIRE e si trasferisce (di nuovo) all’estero.
Nella domanda d’interpello l’istante domanda alla all’Agenzia delle Entrate se l’indennità NASpI percepita nel 2024 possa essere considerata reddito agevolabile ai sensi del regime impatriati e, quindi, se possa applicarsi a quest’ultima l’art. 16 del d.lgs. 147/2015.
Il regime impatriati
Il regime degli impatriati, introdotto con il d.lgs. 147/2015, è stato recentemente modificato dall’art. 5 del d.lgs. 209/2023 (in vigore dal 1° gennaio 2024). Per tutti coloro che hanno trasferito la residenza anagrafica nel territorio dello Stato entro il 31 dicembre 2023 (come nel caso di specie) continua ad applicarsi il regime precedente.
L’ Art. 16 del d.lgs. 147/2015 stabilisce che per accedere al regime speciale per lavoratori impatriati devono sussistere in capo al soggetto tre condizioni cumulative:
- Non essere residenti in Italia per i due periodi d’imposta precedenti al trasferimento;
- Acquisire lo status di residente fiscale in Italia;
- Permanere nel territorio italiano per almeno due anni.
Pertanto, beneficiari del regime ex art. 16 sono i lavoratori italiani tornati in Italia per svolgere un’attività lavorativa produttiva di redditi agevolabili.
In presenza di tali condizioni, al soggetto è riconosciuta la possibilità, con riferimento a determinati redditi, di godere di un regime fiscale agevolato. Nello specifico, essi ricomprendono:
- i redditi di lavoro dipendente,
- i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente,
- i redditi di lavoro autonomo e
- i redditi di impresa prodotti in Italia
concorrono a formare il reddito complessivo in misura del 30% del loro ammontare.
Il regime agevolato dispiega i suoi effetti a partire dal periodo d’imposta in cui è avvenuto il trasferimento della residenza fiscale e per i quattro periodi d’imposta successivi.
La NASpI
La NASpI – istituita dal d.lgs. 22/2015 – costituisce un’indennità mensile di disoccupazione «avente la funzione di fornire una tutela di sostegno al reddito ai lavoratori con rapporto di lavoro subordinato che abbiano perduto involontariamente la propria occupazione».
Come stabilito dall’ Art. 6(2) TUIR, <<[i] proventi conseguiti in sostituzione di redditi […] costituiscono redditi della stessa categoria di quelli sostituiti o perduti.>> In quanto indennità sostitutiva del reddito da lavoro subordinato, la NASpI è dunque sottoposta al medesimo regime impositivo del reddito che sostituisce.
Al riguardo, la Circ. Ministeriale 326/1997 e la Circ. N. 9/E del 2014 riconducono le indennità di disoccupazione (tra cui la NASpI) tra i proventi conseguiti in sostituzione dei redditi di lavoro dipendente e, pertanto, sulla base dell’art. 6 TUIR, appartenenti alla stessa categoria dei redditi di lavoro dipendente e assoggettabili allo stesso regime impositivo.
Compatibilità della Naspi con il regime impatriati
La Circ. 17/E del 2017 chiarisce le finalità del regime degli impatriati riconoscendone la ratio nell’agevolare i cittadini italiano che, dopo un periodo di permanenza all’estero, rientrano nello Stato al fine di svolgere un’attività lavorativa continuata produttrice di reddito.
Quindi, sebbene la NASpI rientrerebbe tra i redditi sostitutivi beneficiari del regime impatriati, l’Agenzia delle Entrate non ha riconosciuto l’applicazione del regime di favore perché l’indennità di disoccupazione risulta in contrasto con la ratio sottesa all’art. 16.
Infatti, la NASpI è corrisposta (unicamente) a seguito della cessazione dell’attività lavorativa, risultando strutturalmente incompatibile con la percezione di redditi da lavoro dipendente.
In caso di NASpI manca dunque il presupposto dell’applicazione del regime impatriati, cioè la produzione – in capo al beneficiario – di redditi di lavoro. Detta diversamente, se il lavoratore ha un reddito da lavoro dipendente non ha la NASpI e viceversa.
L’Amministrazione Finanziaria ha chiarito un punto fondamentale in questa risposta: la finalità del regime degli impatriati e i presupposti per la sua applicazione.
La finalità del regime impatriati è quello di attrarre cittadini italiani precedentemente espatriati per tornare a farli vivere e lavorare (producendo ricchezza) in Italia.
Detta in maniera più diretta, il regime impatriati mira concretamente a far rifluire in Italia talento, know-how, capacità produttiva e redditi (verosimilmente elevati) offrendo in contraccambio un importante incentivo fiscale. Laddove questo apporto produttivo o reddituale dovesse venir meno (anche per cause non imputabili al lavoratore), verrebbe meno la stessa ratio dell’incentivo.
La NASpI risulta teleologicamente incompatibile con l’oggetto e lo scopo del regime impatriati nella misura in cui il presupposto per l’erogazione della prima è la cessazione dell’attività lavorativa, che è invece requisito essenziale del regime impatriati.
Sebbene le indennità di disoccupazione siano dunque da ricondurre (in generale) tra i redditi sostitutivi dei redditi di lavoro dipendente, in linea con l’art. 6 TUIR, e, quindi, astrattamente riconducibili tra i redditi agevolabili di cui all’art. 16 d.lgs. 147/2015, risultano tuttavia incompatibili con il presupposto – nonché la finalità – del regime di favore previsto per gli impatriati quale incentivo al loro ritorno (e permanenza produttiva) in patria.
Sulla scorta di queste considerazioni l’Amministrazione Finanziaria pertanto non ha riconosciuto, nella vicenda oggetto dell’interpello, la compatibilità della NASpI con il regime impatriati ex art. 16 d.lgs. 147/2015, onde la NASpI concorre al reddito imponibile per il 100% (e non solo per il 30%) del suo ammontare.
