Vai al contenuto La risposta a interpello n.120 del 20/01/2023 ha chiarito che la remunerazione percepita da un cittadino italiano iscritto all’AIRE, residente ai fini fiscali in Germania, per un tirocinio effettuato presso l’amministrazione italiana deve essere assoggettato ad imposizione esclusiva in Italia.
Le somme percepite dal non residente che ha svolto attività lavorativa per un ente pubblico nel nostro Paese, rientrano nel perimetro definito dall’articolo 19, paragrafo 1, lettera a), della Convenzione contro le doppie imposizioni Italia-Germania; pertanto, dovranno essere tassate soltanto in Italia in quanto Stato della fonte del reddito e non potranno essere oggetto di rimborso.
Trattato Italia Germania ed il parere dell’Agenzia delle Entrate
Il parere dell’Agenzia offre l’occasione per chiarire ancora una volta il metodo da seguire per una corretta applicazione delle convenzioni bilaterali contro le doppie imposizioni, nel modo di individuare correttamente la categoria di reddito applicabile e del relativo trattamento fiscale.
A tal fine l’Agenzia fa riferimento alle linee guida fornite dall’ art. 3 del citato Trattato Italia Germania il quale, di rimando al Modello OCSE che è quello più utilizzato nelle convenzioni stipulate con l’Italia, prevede al comma 2 l’applicazione del seguente principio generale:
“Per l’applicazione della convenzione da parte di uno Stato contraente, ogni espressione ivi non definita ha il significato che ad essa in quel momento è attribuito dal diritto di tale Stato relativo alle imposte cui si applica la Convenzione, a meno che il contesto non richieda una diversa interpretazione”.
L’Agenzia procede quindi dapprima a definire la normativa interna applicabile ai redditi in esame, classificando la borsa di studio tra i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente di cui all’art. 50, comma 1, lettera c), del TUIR. L’imponibilità sul territorio italiano del reddito viene confermata in applicazione dell’art. 3, comma 1, del TUIR, dove si chiarisce l’imponibilità per i non residenti soltanto dei redditi prodotti nel territorio dello Stato, e del successivo art. 23, comma 2, lettera b) del TUIR, che stabilisce una presunzione assoluta in base alla quale si considerano prodotti nel territorio dello Stato e, dunque, ivi assoggettati ad imposta i redditi corrisposti dallo Stato.
Per la normativa interna, quindi, gli emolumenti erogati dall’amministrazione italiana devono essere assoggettati ad imposizione nel nostro Paese.
La verifica dell’eventuale convenzione contro le doppie imposizioni
Una volta stabilita la corretta individuazione del reddito secondo la normativa nazionale, si procede a verificare le disposizioni previste dalla convenzione contro le doppie imposizioni relative alla suddetta categoria di reddito.
Ne consegue che, essendo per normativa italiana la borsa di studio riconducibile ai redditi assimilati al lavoro dipendente, in linea di principio questo reddito può rientrare nell’ambito applicativo della disposizione generale prevista dall’articolo 15 della Convenzione per il lavoro subordinato.
Ricorre inoltre l’eccezione prevista dall’articolo 19, paragrafo 1, lettera a), dello stesso Trattato per le remunerazioni corrisposte a fronte dello svolgimento di un’attività di lavoro dipendente a vantaggio dello Stato o degli enti locali.
Nel caso in analisi la disposizione speciale prevale sulla regola generale prevista dall’art. 15, in quanto ricorrono congiuntamente le condizioni previste dall’art.19; ossia:
- La remunerazione viene erogata da uno Stato, dalle sue suddivisioni politiche o amministrative o da un suo ente locale;
- La remunerazione viene erogata in corrispettivo di servizi resi ad uno Stato, dalle sue suddivisioni politiche o amministrative o da un suo ente locale.
La norma convenzionale prevale su quella nazionale
L’agenzia conferma poi la prevalenza della norma convenzionale su quella nazionale. Ricordiamo infatti che In applicazione dell’art.75 del D.P.R. n. 600/73, nell’attuazione delle disposizioni concernenti le imposte sui redditi le norme convenzionali assumo carattere sempre prevalente in caso di conflitto con la legislazione nazionale.
Rammentiamo inoltre l’eccezione costituita dall’art. 169 del TUIR in cui il legislatore ha limitato la portata delle convenzioni internazionali contro le doppie imposizioni stipulate dallo Stato italiano nei casi in cui risulti più favorevole al contribuente l’applicazione delle disposizioni interne del testo unico.
Considerazioni finali
La Risoluzione dell’Agenzia, pertanto, ribadisce l’importanza di collocare correttamente la fonte del reddito all’interno delle disposizioni previste dalle convenzioni per determinare il trattamento fiscale applicabile ai sensi della norma convenzionale prevalente.