Vai al contenuto Con la risposta ad interpello n.54/2026, l’Agenzia delle Entrate torna a pronunciarsi sulle condizioni di accesso al nuovo regime agevolativo per i lavoratori impatriati di cui all’art. 5 del D.Lgs. 209/2023, fornendo un chiarimento particolarmente rilevante in relazione alla figura dell’Employment of Record (EoR).
La risposta si inserisce nel solco dei precedenti documenti di prassi che hanno progressivamente definito i confini applicativi del nuovo regime, ma affronta per la prima volta in modo diretto il tema della continuità del datore di lavoro in presenza di società EoR appartenenti al medesimo gruppo.
Per un’analisi più ampia del nuovo regime impatriati, si rinvia all’approfondimento dedicato disponibile sul nostro sito.
Il caso e la richiesta dell’istante
L’istante, cittadino italiano in possesso di laurea e dottorato di ricerca, ha trasferito la propria residenza in Svizzera dal 1° maggio 2022, risultando fiscalmente non residente in Italia per i periodi d’imposta 2022, 2023 e 2024.
Dal 1° agosto 2023 al 21 luglio 2025 ha svolto attività lavorativa a favore della società statunitense ALFA Inc., in forza di un contratto formalmente stipulato con GAMMA SVIZZERA, società operante quale employer of record.
Nel mese di agosto 2025 ha trasferito la residenza fiscale in Italia e, dalla seconda metà del 2025, ha iniziato a lavorare in Italia per la società statunitense BETA, sulla base di un contratto formalmente sottoscritto con GAMMA ITALIA, anch’essa employer of record e appartenente al medesimo gruppo della società svizzera.
In entrambi i casi, le società EoR non esercitano poteri direttivi o decisionali sulla prestazione, che viene resa in favore di imprese utilizzatrici differenti e non collegate tra loro ai sensi dell’art. 2359 c.c.
Il dubbio interpretativo riguarda il requisito di cui all’art. 5, comma 1, lett. b), del D.Lgs. 209/2023: in presenza di due employer of record appartenenti al medesimo gruppo, deve applicarsi il requisito ordinario dei tre periodi d’imposta di residenza estera oppure quello rafforzato di sei o sette periodi previsto in caso di continuità con il medesimo datore di lavoro (o gruppo)?
L’istante riteneva applicabile il requisito ordinario dei tre periodi (2022–2024), sostenendo che la mera continuità formale dell’EoR non integrasse la continuità sostanziale richiesta dalla norma considerando che le imprese utilizzatrici non risultano collegate ai sensi dell’art. 2359 c.c.
La risposta dell’Agenzia delle Entrate
L’Agenzia richiama preliminarmente l’art. 5 del D.Lgs. 209/2023, che prevede:
- l’obbligo di non essere stati fiscalmente residenti in Italia nei tre periodi d’imposta precedenti il trasferimento;
- l’estensione del periodo minimo di permanenza all’estero a sei o sette periodi qualora il lavoratore rientri per prestare attività in favore dello stesso soggetto o di un soggetto appartenente al medesimo gruppo.
L’Agenzia ritiene che, ai fini dell’applicazione della norma, rilevi il datore di lavoro formale e la sua appartenenza a un gruppo, secondo la definizione di cui all’art. 2359 c.c.
La circostanza che le società “utilizzatrici” della prestazione (ALFA e BETA) siano tra loro non collegate non assume rilievo ai fini della verifica della continuità richiesta dalla norma.
Di conseguenza, la presenza di due employer of record appartenenti al medesimo gruppo comporta l’innalzamento del requisito minimo di permanenza all’estero a sei periodi d’imposta.
Conclusioni
La risposta assume particolare rilievo perché chiarisce, per la prima volta in modo espresso, il ruolo dell’Employment of Record nell’ambito del nuovo regime impatriati.
L’Agenzia adotta un approccio formale, attribuendo centralità al datore di lavoro contrattuale e alla sua appartenenza a un gruppo societario, anche quando l’EoR non eserciti poteri direttivi sostanziali e la prestazione sia resa in favore di soggetti utilizzatori tra loro indipendenti.
Ne deriva che, in presenza di EoR appartenenti al medesimo gruppo, il lavoratore che rientra in Italia dovrà verificare il rispetto del requisito rafforzato dei sei periodi d’imposta di residenza estera, non essendo sufficiente il requisito ordinario dei tre periodi.
In un caso simile, seppur non identico, in cui il datore di lavoro formale sia diverso (ad esempio EoR non appartenenti allo stesso gruppo) ma il datore di lavoro sostanziale faccia capo a società del medesimo gruppo, non si può escludere che l’Agenzia delle Entrate possa ritenere applicabile il requisito rafforzato dei sei periodi d’imposta. Ad oggi, infatti, non risultano chiarimenti ufficiali o risposte di prassi che consentano di avere un orientamento certo sul punto.
Il chiarimento si inserisce nel progressivo consolidamento interpretativo del nuovo regime, con implicazioni operative rilevanti per i gruppi multinazionali che ricorrono a strutture di employment of record nella gestione dei rapporti di lavoro transnazionali.
Lo Studio A&P assiste imprese e lavoratori nella verifica dei requisiti di accesso al regime impatriati e nella valutazione preventiva dei profili fiscali connessi al rientro in Italia.