Ir al contenido Al transponer las disposiciones de la Directiva 2006/112/CE, el ordenamiento jurídico italiano permite a los operadores extranjeros elegir entre dos alternativas:
- La identificación directa a efectos del IVA en Italia, disponible para todas las entidades residentes en países de la UE o en países no pertenecientes a la UE con los que exista un acuerdo de reciprocidad y que no tengan un establecimiento permanente en Italia;
- El nombramiento de un representante fiscal a efectos del IVA, como alternativa a la identificación directa o en los casos en que dicha identificación no sea posible.
De conformidad con el artículo 44, apartado 3, del Decreto-ley n.º 331/1993 (modificado por el Decreto legislativo n.º 18/2010), las entidades no residentes sin establecimiento permanente en Italia que realicen operaciones sujetas dentro del territorio italiano se consideran sujetos pasivos del IVA.
En consecuencia, las obligaciones y los derechos derivados de la aplicación de la Ley italiana del IVA (Decreto del Presidente de la República n.º 633, de 26 de octubre de 1972) deben cumplirse o ejercerse por la vía ordinaria, bien mediante identificación directa conforme al artículo 35-ter, bien a través de un representante fiscal residente, nombrado de conformidad con y a los efectos del artículo 17, apartado 3 del mismo Decreto.
Representación fiscal en Italia: ¿cuándo es obligatoria?
Para los sujetos no residentes que realicen entregas de bienes o prestaciones de servicios que se consideren territorialmente relevantes en Italia, sin tener un establecimiento permanente y sin encontrarse en los supuestos en que se permite la identificación directa a efectos del IVA, el nombramiento de un representante fiscal a efectos del IVA pasa a ser obligatorio.
Esta obligación se aplica a cualquier persona no residente que realice en Italia operaciones territorialmente relevantes con particulares.
La razón de ser de esta obligación radica en la necesidad de que la Administración tributaria italiana disponga de un interlocutor nacional responsable de las obligaciones del IVA cuando el sujeto pasivo está establecido en el extranjero (véase Tribunal de Justicia, sentencia de 19 de febrero de 2009, asunto C-1/08).
Requisitos subjetivos
Las disposiciones del artículo 17, apartado 3, del Decreto del Presidente de la República n.º 633/1972 han sido modificadas recientemente por el artículo 4 del Decreto legislativo n.º 13/2024 (el denominado «Decreto Accertamento»), que introdujo, entre otras cosas, referencias expresas a los requisitos subjetivos que debe reunir el representante fiscal nombrado (artículo 8, apartado 1, letras a), b), c) y d) del Decreto ministerial n.º 164/1999).
En concreto, la persona nombrada representante fiscal no debe:
a) haber sido condenada, aunque sea sin sentencia firme, ni haber recibido una pena en aplicación del artículo 444 del Código de Procedimiento Penal italiano (aplicación de la pena a petición de las partes) por delitos financieros;
b) tener procesos penales pendientes en fase de juicio por delitos financieros;
c) haber cometido infracciones graves y reiteradas, por su naturaleza y entidad, de la normativa tributaria o de seguridad social;
d) encontrarse en alguna de las situaciones previstas en el artículo 15, apartado 1, de la Ley n.º 55, de 19 de marzo de 1990, en la redacción dada por el artículo 1 de la Ley n.º 16, de 18 de enero de 1992, es decir, no estar sujeta a inhabilitación o incapacidad para ejercer determinados cargos;
d-bis) haber formado parte de sociedades respecto de las cuales se haya dictado, en los cinco años anteriores, una resolución de revocación en virtud del artículo 39, apartado 4, del Decreto legislativo n.º 241, de 9 de julio de 1997.
Cuando el representante fiscal sea una persona jurídica, su representante legal también deberá reunir los mismos requisitos subjetivos.
Declaración y garantía
La determinación de los criterios conforme a los cuales el representante fiscal puede asumir esta función solo tras prestar una garantía adecuada, proporcionada también al número de sujetos representados, se ha delegado en un decreto específico del Ministerio de Economía y Finanzas (MEF).
La norma de referencia es el Decreto ministerial de 9 de diciembre de 2024.
Al respecto, la Agencia Tributaria italiana (Agenzia delle Entrate) emitió la Resolución n.º 186368/2025 de 17 de abril de 2025, que establece los procedimientos operativos para acreditar los requisitos subjetivos y para prestar la garantía necesaria para asumir la función de representante fiscal.
En particular, la resolución dispone que los sujetos obligados son quienes pretenden asumir o ya ejercen la función de representantes fiscales, y que deben:
- presentar una declaración que acredite que cumplen los requisitos previstos en el artículo 8, apartado 1, letras a), b), c) y d) del Decreto ministerial n.º 164/1999; y
- prestar una garantía adecuada conforme al artículo 17, apartado 3, del Decreto del Presidente de la República n.º 633/1972 (modificado por el Decreto legislativo n.º 13/2024), en función del número de sujetos representados.
La declaración
La declaración debe realizarse conforme a los artículos 46 y 47 del Decreto legislativo n.º 445/2000 (es decir, mediante una declaración jurada), acreditando que el declarante:
a) no ha sido condenado, aunque sea sin sentencia firme, ni ha recibido una pena en aplicación del artículo 444 del Código de Procedimiento Penal por delitos financieros;
b) no tiene procesos penales pendientes en fase de juicio por delitos financieros;
c) no ha cometido infracciones graves y reiteradas, por su naturaleza y entidad, de las disposiciones en materia de seguridad social o tributaria;
d) no se encuentra en ninguna de las situaciones previstas en el artículo 15, apartado 1, de la Ley n.º 55, de 19 de marzo de 1990, en la redacción dada por el artículo 1 de la Ley n.º 16, de 18 de enero de 1992.
La declaración debe presentarse junto con el modelo de alta o de modificación de datos a efectos del IVA, mediante el cual se comunican los datos identificativos del representante fiscal — por lo que el nombramiento debe preceder al alta del número de IVA (uno por cada sujeto representado).
Si el representante fiscal es una persona jurídica, la declaración debe ser realizada por todos los representantes legales indicados en el modelo de declaración.
En caso de sustitución o nuevo nombramiento de uno o varios representantes legales, la declaración debe presentarse de nuevo junto con el modelo de alta o de modificación de datos a efectos del IVA correspondiente.
La falta de presentación de la declaración dará lugar a la baja de oficio del número de IVA del representante (véase el punto 2.5, Protocolo n.º 186368, de 17 de abril de 2025).
La garantía
La garantía puede prestarse en alguna de las siguientes formas:
- un depósito en garantía consistente en valores públicos o valores garantizados por el Estado (según se detalla en los modelos anexos a la Resolución), o
- un seguro de caución o un aval bancario, emitidos conforme a la Ley n.º 348/1982 y sus modificaciones posteriores.
En función del número de sujetos representados, el importe mínimo de cobertura de la garantía se fija del siguiente modo:
- 30.000 € para los representantes fiscales que representen de 2 a 9 entidades;
- 100.000 € para de 10 a 50 entidades;
- 300.000 € para de 51 a 100 entidades;
- 1.000.000 € para de 101 a 1.000 entidades;
- 2.000.000 € para más de 1.000 entidades.
Esta garantía debe prestarse a favor del director en funciones de la Dirección Provincial competente de la Agencia Tributaria italiana, determinada en función del domicilio fiscal de la persona que pretenda asumir la función de representante fiscal.
Debe tener una vigencia no inferior a 48 meses desde la fecha de entrega (que debe efectuarse en persona) a la Dirección Provincial competente, y debe presentarse junto con el modelo de alta o de modificación de datos a efectos del IVA.
La Dirección Provincial verificará la conformidad de la garantía con los requisitos establecidos y notificará el resultado a quien la haya prestado.
A partir de la fecha de dicha notificación, la persona queda autorizada para actuar como representante fiscal de un número de entidades correspondiente al tramo de la garantía.
Si el número de entidades representadas aumenta hasta pasar a un tramo superior, deberá prestarse una nueva garantía con el importe mínimo de cobertura superior que corresponda.
Supuestos de exención de la obligación de representación fiscal en Italia
Las entregas de bienes y prestaciones de servicios que, aun siendo territorialmente relevantes en Italia, sean realizadas directamente por la entidad no residente (aunque esté representada para otras operaciones), no están sujetas a la obligación de nombrar un representante fiscal.
Esta categoría incluye todas las operaciones realizadas directamente por la entidad no residente con sujetos pasivos italianos (entidades registradas a efectos del IVA, establecidas o residentes en Italia) a las que se aplica el mecanismo de inversión del sujeto pasivo (artículo 17, apartado 2, del Decreto del Presidente de la República n.º 633/1972), así como las adquisiciones y entregas intracomunitarias de bienes.
En estos casos, el representante fiscal no interviene en la operación.
No obstante, se ha reconocido una excepción a esta regla: el representante fiscal puede emitir al adquirente o destinatario un documento sin relevancia a efectos del IVA, en el que se indique que el impuesto relativo a la operación será liquidado por este último.
Este documento, que también puede emitirse electrónicamente (a pesar de no existir obligación de utilizar el sistema de facturación electrónica SdI), se admite «por razones contables, necesidades organizativas o simplemente para garantizar una gestión más clara y transparente de la relación entre las partes» (Respuesta a consulta n.º 58/2024).
En todos los demás casos —es decir, en las operaciones realizadas con entidades no establecidas o con consumidores finales—, las obligaciones del IVA y los derechos correspondientes deben ser cumplidos y ejercidos por la entidad no residente a través del representante fiscal.
Las facturas relativas a estas operaciones deben incluir el nombre, la residencia o el domicilio tanto de la entidad no residente como del representante fiscal, así como el correspondiente número de identificación a efectos del IVA.
Sujetos obligados a registrarse en el sistema VIES
De conformidad con el artículo 35, apartado 7-quater, del Decreto del Presidente de la República n.º 633/1972, introducido por el Decreto legislativo n.º 13/2024, las entidades no pertenecientes a la UE (es decir, las entidades no residentes en un Estado miembro de la UE ni en un Estado del EEE) identificadas en Italia a través de un representante fiscal pueden ahora registrarse en el sistema VIES, siempre que se haya prestado una garantía adecuada.
La garantía, según lo establecido en el Protocolo n.º 178713/2025, debe prestarse en forma de depósito en valores públicos o valores garantizados por el Estado, o en forma de seguro de caución o aval bancario emitido conforme al artículo 1 de la Ley n.º 348, de 10 de junio de 1982, y sus modificaciones posteriores, por un importe mínimo de cobertura de 50.000 €.
Además, la garantía debe tener una vigencia no inferior a 36 meses desde la fecha de entrega (que se efectuará en persona o a través del representante fiscal) al director en funciones de la Dirección Provincial competente de la Agencia Tributaria italiana, determinada en función del domicilio fiscal del representante fiscal.
La garantía no necesita renovarse al vencimiento de este plazo. No obstante, el momento de presentación varía según la situación del contribuyente respecto del IVA:
- si la entidad ya dispone de un número de IVA, la garantía debe presentarse antes de la solicitud de registro en el VIES;
- si la entidad aún no dispone de un número de IVA, la garantía debe presentarse al mismo tiempo que el modelo de alta a efectos del IVA.
El representante fiscal encargado de presentar ante la Agencia Tributaria el modelo de alta o de modificación a efectos del IVA en el que se manifieste la voluntad de registrarse en el VIES debe verificar la integridad de la documentación aportada por la entidad no residente y la exactitud de la información de que dispone (artículo 35, apartado 7-quater, del Decreto del Presidente de la República n.º 633/1972).
El incumplimiento de estas obligaciones de verificación conlleva una sanción administrativa de entre 3.000 € y 50.000 €, conforme al artículo 11, apartado 7-quinquies, del Decreto legislativo n.º 471/1997, introducido por el artículo 4 del Decreto legislativo n.º 13/2024.
El representante fiscal «light» a efectos del IVA (light VAT representative)
Conforme al artículo 44, apartado 3, del Decreto-ley n.º 331/1993, cuando un sujeto pasivo no residente sin establecimiento permanente en Italia realice únicamente operaciones no sujetas, exentas o, en cualquier caso, sin obligación de pago del impuesto, la representación fiscal puede limitarse a las obligaciones de facturación de dichas operaciones y a la presentación de los listados INTRASTAT, quedando así excluidas las obligaciones ordinarias de registro y declaración.
No obstante, la posibilidad de acogerse a este régimen simplificado cesa en el momento en que se realiza la primera operación sujeta al régimen ordinario del IVA.
La declaración aduanera
A efectos de la presentación de una declaración aduanera por parte de una entidad establecida fuera de la UE a través de un representante aduanero (que, por tanto, debe estar establecido en la UE), la Circular n.º 40/2021 de la Agencia italiana de Aduanas y Monopolios aclaró que, en este contexto, el representante fiscal a efectos del IVA en Italia, «al tener relevancia exclusivamente a efectos del IVA, no está legitimado para presentar una declaración aduanera en nombre de un sujeto no establecido».
No obstante, el número de identificación a efectos del IVA debe indicarse en la casilla 44 de la declaración aduanera para cumplir las obligaciones establecidas en el Decreto del Presidente de la República n.º 633/1972.
¿Qué responsabilidad tiene un representante fiscal en Italia?
En cuanto a la responsabilidad del representante fiscal, como ha destacado el Tribunal Supremo de Casación italiano (sentencia n.º 15518/2024), la relación que se establece entre el no residente y el representante fiscal «debe encuadrarse en la relación de mandato con representación». El representante fiscal actúa como mandatario de la entidad que lo nombra y responde solidariamente con esta de cualquier irregularidad relacionada con la realización de operaciones relevantes a efectos del IVA.
A tal efecto, la norma de la que se deriva esta responsabilidad solidaria es el artículo 17, apartado 3, del Decreto del Presidente de la República n.º 633/1972, que dispone que «el representante fiscal responde solidariamente con el representado de las obligaciones derivadas de la aplicación de las normas en materia de impuesto sobre el valor añadido».
No obstante, la personalidad jurídica atribuida al representante fiscal se define como «parcial» (Tribunal Supremo de Casación, 30.9.2016, n.º 19482), es decir, limitada a las operaciones pasivas que le haya atribuido específicamente el mandante no residente (en cuyo nombre y por cuya cuenta actúa); esta responsabilidad solidaria surge «no por la mera existencia de la relación de mandato, sino por haber realizado efectivamente operaciones irregulares en interés del sujeto representado, cuya prueba se infiere de la implicación activa del representante —incluso con infracción del mandato— en las operaciones ilícitas realizadas directamente por el mandante no residente, sin que baste el mero conocimiento o la posibilidad de conocer dichas operaciones» (Tribunal Supremo de Casación, Sala V, Auto n.º 591, de 08/01/2024).