Droits de succession et héritiers universels

La succession internationale représente une institution complexe du droit. Elle implique l’articulation des règles de plusieurs systèmes juridiques et les régimes fiscaux des différents États concernés. Lorsque le défunt possède des biens, des immeubles ou des droits réels situés à l’étranger, ou lorsque les héritiers résident dans des pays différents, il est nécessaire de déterminer :

• quelle loi est applicable ;

• quel juge est compétent ;

• comment doit être gérée la taxe sur les successions

En Italie, l’impôt de succession est régi par le décret législatif 346/1990, c’est-à-dire le Code uniforme sur les successions et donations, ainsi que par le Règlement (UE) n° 650/2012 (voir le guide dédié), qui a introduit le certificat successoral européen afin de faciliter la reconnaissance des successions transfrontalières au sein de l’Union européenne (à l’exception du Royaume-Uni, de l’Irlande et du Danemark, qui continuent d’appliquer leurs propres législations nationales).

Quand doit-on payer les droits de succession ?

L’article 2 du Code uniforme sur les successions et donations (TUSD) distingue deux régimes fiscaux pour déterminer les droits de succession. Ils sont basés sur la résidence fiscale du défunt (de cuius) au moment du décès.

Impôt sur les successions en cas de défunt résident en Italie

Prenons le cas d’un citoyen italien, résident à Modène, décédé en laissant :

• un appartement à Modène ;

• un compte bancaire en Allemagne ;

• des titres financiers détenus auprès d’un intermédiaire luxembourgeois.

• héritiers : le fils, résidant de façon permanente en Argentine, et le conjoint, résidant en Italie.

Impôt sur les successions en cas de défunt résident à l’étranger avec des biens situés en Italie et à l’étranger   

Supposons le cas d’un citoyen français, résidant fiscalement à Paris, décédé en laissant :

• un bien immobilier situé en Toscane ;

• un compte bancaire en Italie ;

• d’autres biens meubles et immeubles détenus en France et en Espagne.

Dans ce cas, le principe de territorialité s’applique, l’impôt de succession étant calculé uniquement sur les biens et droits situés sur le territoire de l’État (c’est-à-dire le bien immobilier en Toscane et le compte bancaire en Italie). L’obligation fiscale incombe aux bénéficiaires (même s’ils résident à l’étranger). Par conséquent, l’Agence des recettes pourra exercer son pouvoir d’imposition uniquement sur les biens localisés en Italie.
Les biens situés en France et en Espagne restent étrangers à la taxation italienne, étant imposables, le cas échéant, selon les règles nationales des États respectifs.

Il est important de préciser que les droits de succession ne sont pas liés à une période fiscale, mais interviennent à un moment précis, c’est-à-dire au moment du décès du sujet, comme l’a rappelé l’Agence des recettes dans la Circulaire n° 34/E/2022. L’Agence précise que l’impôt de succession doit être payé à l’occasion de chaque transfert de biens et droits, c’est-à-dire à l’ouverture de la succession (soit la taxation « à l’entrée »).

Biens considérés comme situés en Italie aux fins des droits de succession

Aux fins de la détermination de l’impôt de succession, l’article 2, paragraphe 3 du TUSD identifie les biens et droits qui sont considérés comme situés sur le territoire de l’État, indépendamment de la résidence du défunt. Il s’agit, en particulier, de :

a) les biens et droits inscrits dans les registres publics de l’État et les droits réels d’usage qui y sont attachés ;

b) les actions ou parts de sociétés, ainsi que les parts de participation dans des entités autres que des sociétés, qui ont sur le territoire de l’État le siège légal, le siège de l’administration ou l’objet principal ;

c) les obligations et autres titres en série ou en masse, autres que les actions, émis par l’État ou par les sociétés et entités mentionnées à la lettre b) ;

d) les titres représentatifs de marchandises existant sur le territoire de l’État ;

e) les créances, les billets à ordre, les mandats de paiement et les chèques de toute nature, si le débiteur, le tiré ou l’émetteur est résident sur le territoire de l’État ;

f) les créances garanties par des biens situés sur le territoire de l’État, dans la limite de la valeur de ces biens, indépendamment de la résidence du débiteur ;

g) les biens en transit à l’étranger à destination du territoire de l’État ou soumis au régime douanier d’exportation temporaire

Calcul de l’impôt de succession et de donation

• 4 % : s’applique aux transferts effectués en faveur du conjoint ou des parents en ligne directe (parents, enfants, grands-parents, petits-enfants, etc.), calculé sur la partie de la valeur nette qui dépasse, pour chaque bénéficiaire, 1 million d’euros ;

• 6 % : concerne les transferts destinés aux frères et sœurs, à appliquer sur la part de la valeur nette qui dépasse, pour chaque héritier ou donataire, 100 000 euros ;

• 6 % : s’applique également aux transferts à des parents jusqu’au quatrième degré et aux alliés en ligne collatérale jusqu’au troisième degré, calculé sur l’ensemble de la valeur nette transférée, sans aucun abattement ;

• 8 %, enfin, pour les transferts en faveur de personnes étrangères à la famille (c’est-à-dire différentes de celles mentionnées ci-dessus), l’impôt est calculé sur la totalité de la valeur nette transférée, sans exonération.

Pour les transferts en faveur de personnes handicapées ayant droit à un soutien intensif (article 3, paragraphe 3, loi 104/1992), une exonération de 1,5 million d’euros est prévue, c’est-à-dire que l’impôt sur les successions ne s’applique que sur la valeur excédant ce montant.

Nouveauté : double exonération

Récemment, la Commission fiscale provinciale de Florence, par l’arrêt n° 157/2022, a établi que la cumul des valeurs actualisées des donations effectuées de son vivant et de la masse successorale doit être considéré comme totalement abrogé. Il en découle l’existence de deux exonérations distinctes et autonomes : l’une pour l’impôt sur les donations et l’autre pour l’impôt sur les successions. Cette orientation avait déjà été affirmée par la Cour de cassation dans les arrêts n° 2273/2020 et n° 10255/2020.

Cette pratique a également été officialisée par le D.Lgs 139/2024. Elle s’applique aux successions ouvertes à partir du 1er janvier 2025 : le contribuable est désormais tenu d’auto-liquider l’impôt lors de la préparation de la déclaration de succession. Le montant de l’impôt sur les successions doit être versé dans les 90 jours suivant la date limite de dépôt de la déclaration.

Avantage entrepreneurial : lorsque la taxe sur les successions ou donations n’est pas due

Le Décret Législatif n° 139/2024 a transposé les recommandations de la Commission européenne n° 94/1069/CE de 1994 et n° 98/C 93/02 de 1998. Ces dernières invitaient les États membres à réduire la charge fiscale, tant en ce qui concerne les transferts directs que les transferts indirects d’entreprises et de branches d’entreprise.

Dans ce contexte, le décret n° 139/2024 a instauré un régime fiscal avantageux pour la transmission générationnelle d’entreprise, que ce soit par succession mortis causa, ou par donation, pacte familial et trust.

L’article 3, paragraphe 4 ter du TUSD, tel que modifié par le décret n° 139/2024, prévoit que ne sont pas soumis à l’impôt sur les successions et donations les transferts (effectués également via les pactes familiaux visés aux articles 768 bis et suivants du Code civil) en faveur des descendants et du conjoint, portant sur des entreprises ou des branches d’entreprise, des parts sociales et des actions.

La disposition prévoit trois hypothèses :  

De plus, le législateur est intervenu en précisant que l’exigence d’exercice d’une activité commerciale ne concerne que les transferts d’entreprise et non ceux de participations. Il n’est donc plus nécessaire que les parts appartiennent à une société opérationnelle. Dans ce sens, la transmission générationnelle d’une holding pure, d’une société immobilière à simple usage ou d’une société simple bénéficie de l’exonération, à condition que les critères prévus par la loi soient respectés.

Le bénéficiaire s’engage à respecter le critère temporel impératif de cinq ans. Il s’engage également à assurer la continuité des opérations par une déclaration formelle signée au moment de la succession ou de la donation, sous peine de perdre le bénéfice du régime fiscal avantageux de l’impôt sur les successions.

Comment éviter la double imposition des successions

En ce qui concerne les aspects fiscaux de la succession internationale relatifs à l’impôt sur les successions, ceux-ci ont été harmonisés par le Règlement (UE) n° 650/2012 (voir le guide dédié à ce sujet). Cependant, les lois nationales des différents États et les conventions bilatérales éventuellement conclues entre eux continuent de s’appliquer. Afin d’éviter la double imposition concernant les biens du défunt, l’Italie a en effet conclu sept accords bilatéraux selon le Modèle de Convention de l’OCDE avec les pays suivants : États-Unis d’Amérique, Suède, Grèce, Royaume-Uni, Danemark, Israël et France (ce dernier accord concerne à la fois l’impôt sur les successions et l’impôt sur les donations).

Dans le cadre d’une succession transfrontalière, des situations de double imposition surviennent fréquemment. Cela peut se produire, par exemple, dans les cas suivants :

• lorsque l’État étranger dans lequel se trouve le bien applique le principe de la lex rei sitae. Le Royaume-Uni applique l’Inheritance Tax de 40 % sur l’ensemble du patrimoine, quel que soit son lieu de situation, comme prévu par l’UK Finance Bill 2025 ;

• lorsque l’État étranger adopte le critère de la worldwide taxation, c’est-à-dire qu’il applique l’impôt également aux biens situés à l’étranger lorsque l’héritier ou le donataire est résident de ce pays. Cela se produit, par exemple, en France ou en Allemagne.

En l’absence d’un traité international contre la double imposition, ce problème peut être résolu par le biais d’un crédit d’impôt, comme prévu à l’article 26, paragraphe 1, lettre b), du décret législatif n° 346/1990.

Lorsque la fiscalité étrangère se transforme en avantage en Italie

En vertu du paragraphe 1, lettre b) de l’article 26 du TUSD, sont en effet déduites de l’impôt « les impôts payés à un État étranger, en raison de la même succession et concernant des biens situés dans cet État, dans la limite de la part de l’impôt sur les successions proportionnelle à la valeur de ces biens, sous réserve de l’application de traités ou accords internationaux ».

Cette disposition prévoit que du montant de l’impôt sur les successions dû en Italie doit être déduit le montant des impôts payés à l’étranger concernant les biens situés dans cet État. La déduction est admise jusqu’à concurrence de la part de l’impôt italien proportionnelle à la valeur de ces mêmes biens. Sous réserve, bien entendu, des dispositions éventuelles de traités ou d’accords internationaux. Afin de bénéficier du crédit :

• l’impôt étranger doit présenter une similitude avec un impôt national ;

• les biens doivent être situés à l’étranger ;

• il doit y avoir un réel accomplissement fiscal de l’impôt à l’étranger.

En résumé, la succession internationale nécessite une coordination attentive entre les normes internes et supranationales. L’objectif est d’identifier correctement la loi applicable, la compétence et les impôts dus. Les récentes réformes visent à :

• semplificare gli adempimenti;
• favorire la continuità familiare delle imprese e garantire equità fiscale;
• prevenire i fenomeni di doppia imposizione.

Dans ce contexte, le régime successoral italien se révèle souvent plus avantageux sur le plan fiscal et gestionnaire, rendant souhaitable une planification patrimoniale et testamentaire ancrée en Italie.

Nouveautés 2026

Les nouveautés les plus significatives, étant destinées à avoir un impact concret sur la planification successorale des contribuables, feront l’objet d’un approfondissement dans un article dédié.