La regla general en materia de recuperación del IVA por parte de sujetos residentes en Estados extracomunitarios que han realizado operaciones sujetas en Italia es que el procedimiento solo puede iniciarse a través del representante fiscal italiano. Este procedimiento sigue las normas previstas para los residentes en Italia con arreglo al art. 38-bis del DPR 633/1972.
Existe, no obstante, una excepción importante a este principio general. La devolución directa, es decir, la solicitada directamente por los sujetos pasivos del IVA no residentes sin la intermediación de un representante fiscal, se reconoce cuando existe reciprocidad con el Estado extracomunitario de que se trate.
La fuente de esta reciprocidad se encuentra normalmente en los acuerdos de reciprocidad. Se trata de tratados o convenios internacionales en virtud de los cuales una empresa residente en uno de los dos países puede obtener la recuperación del IVA pagado en el otro solo si las empresas de este último disfrutan de la misma posibilidad en el país de residencia del solicitante.
Actualmente, en materia de devolución del IVA a no residentes extra UE, existe una condición de reciprocidad con: Suiza, UK, Noruega e Israel.
Devolución del IVA: Suiza
Italia y Suiza, mediante el intercambio de notas verbales de 1997, reconocen la reciprocidad para la recuperación del IVA por parte de los operadores económicos. Se estableció lo siguiente:
«Tras las diversas conversaciones entre las autoridades competentes, Suiza e Italia acuerdan lo siguiente:
1. Suiza declara frente a Italia que garantiza la plena reciprocidad y que reembolsará a los operadores económicos domiciliados y residentes en Italia el impuesto sobre el valor añadido que hayan pagado en Suiza, siempre que Italia, a su vez, garantice a los operadores económicos domiciliados y residentes en Suiza un derecho a la devolución que, teniendo en cuenta las limitaciones recíprocas del derecho a la deducción del impuesto soportado, corresponda al que asiste a los contribuyentes establecidos en Italia.
2. Italia declara frente a Suiza que garantiza la plena reciprocidad y que reembolsará a los operadores económicos residentes y domiciliados en Suiza el impuesto sobre el valor añadido que hayan pagado en Italia, siempre que Suiza, a su vez, garantice a los operadores económicos residentes y domiciliados en Italia un derecho a la devolución que, teniendo en cuenta las limitaciones recíprocas del derecho a la deducción del impuesto soportado, corresponda al que asiste a los contribuyentes establecidos en Suiza.»
Se reconoció así el procedimiento de devolución directa del IVA pagado en Italia a los residentes en Suiza. Estos sujetos, por tanto, ya no necesitan nombrar un representante fiscal italiano para solicitar la devolución del IVA.
Devolución del IVA: Reino Unido
Con la resolución n.º 7/E/2021, la Administración tributaria italiana (Agenzia delle Entrate) confirmó la posibilidad de que los sujetos establecidos en el Reino Unido y que operan en Italia procedan a la identificación directa con arreglo al art. 35-ter del DPR 633/1972, sin necesidad de nombrar un representante fiscal.
Tras el Brexit, sin embargo, quedaba por aclarar la relación de reciprocidad entre Italia y el Reino Unido en materia de recuperación del IVA.
A raíz del intercambio de notas diplomáticas entre las embajadas de los dos países, queda ahora confirmada la aplicación del artículo 38-ter del DPR 633/1972 a efectos de la devolución del IVA correspondiente a las operaciones efectuadas desde el 1 de enero de 2021. En consecuencia:
- los sujetos establecidos en Italia pueden presentar una solicitud de devolución del IVA al Reino Unido conforme a la normativa allí vigente;
- los sujetos establecidos en el Reino Unido pueden solicitar la devolución del IVA cuando se cumplan los requisitos del artículo 38-ter.
A nivel nacional, en la respuesta a la consulta (interpello) n.º 359/2021, la Administración tributaria italiana precisó además que «el nombramiento de un representante fiscal no impide al sujeto no residente solicitar la devolución del IVA mediante el procedimiento del portal electrónico, siempre que concurran los requisitos y en ausencia de causas que obstaculicen su abono, según lo previsto en el artículo 38-bis.2 del decreto del IVA».
Acuerdo de Reciprocidad Italia-UK sobre la recuperación del IVA
Esta normativa se completó en febrero de 2024 con la firma del Acuerdo de Reciprocidad Italia-UK, que entró en vigor el 7 de febrero de 2024, si bien con efecto retroactivo a 2021.
El Acuerdo remite expresamente a las siguientes disposiciones normativas, cuya aplicación plena e íntegra establece:
- Por la parte italiana, los arts. 38-bis.2 (Ejecución de las devoluciones a sujetos no residentes establecidos en otro Estado miembro de la Comunidad) y 38-ter (Ejecución de las devoluciones a sujetos no residentes establecidos en Estados no pertenecientes a la Comunidad) del DPR 633/1972;
- Por la parte británica, la VAT Act 1994, Section 39 Value Added Tax Act 1994 así como las VAT Regulations 1995, part XXI (SI 1995/2518), §§185-8
De este acuerdo se dio cuenta mediante la resolución de la Administración tributaria italiana n.º 22/2024, en la que la Administración se limitó a reafirmar lo allí establecido, y en particular que «…en relación con las operaciones efectuadas desde el 1 de enero de 2021 con el Reino Unido es aplicable el artículo 38-ter del DPR n.º 633/1972 a efectos de la devolución del IVA y, por tanto:
- los sujetos establecidos en Italia pueden presentar una solicitud de devolución del IVA al Reino Unido conforme a la normativa allí vigente;
- los sujetos establecidos en el Reino Unido pueden presentar una solicitud de devolución del IVA cuando se cumplan los requisitos del artículo 38-ter que, a su vez, remite al primer párrafo del artículo 38-bis2, apartado 1 del DPR n.º 633/1972.
La solicitud de devolución debe presentarse con arreglo a las modalidades de la Resolución del Director de la Administración tributaria de 1 de abril de 2010.»
Devolución del IVA: Noruega
Noruega e Italia alcanzaron la reciprocidad en materia de devolución del IVA mediante el intercambio de notas diplomáticas de 17 de mayo – 13 de junio de 2000.
Gracias a este Acuerdo, los sujetos noruegos pueden acceder al procedimiento de devolución previsto en el art. 38-ter, sin nombrar un representante fiscal en Italia. Esta posibilidad fue posteriormente reafirmada por la Administración tributaria italiana en su respuesta n.º 248 de 2022.
Noruega, junto con el Reino Unido, es el único país extracomunitario que reconoce la identificación directa en Italia para realizar operaciones territorialmente sujetas. Para profundizar en esta cuestión, le invitamos a consultar nuestro artículo sobre la identificación directa.
Modalidades de devolución del IVA para Noruega
Las modalidades de presentación de estas solicitudes de devolución, establecidas por la Resolución de la Administración tributaria italiana de 29.4.2010, n.º 64109, son comunes a todos los sujetos pasivos residentes en Estados extracomunitarios con los que existan acuerdos de reciprocidad.
En particular, la Resolución aprobó el modelo IVA 79 que debe utilizarse para solicitar la devolución del IVA satisfecho en Italia por adquisiciones e importaciones de bienes muebles y servicios inherentes a su actividad.
Devolución del IVA: Israel
A día de hoy no existe ningún convenio bilateral en materia de reciprocidad entre Italia y el Estado de Israel.
No obstante, la reciprocidad en materia de devolución del IVA se alcanzó mediante nota verbal de 25 de noviembre de 2008. Con ella, la Embajada de Italia reconoció la recuperación del IVA satisfecho por los operadores israelíes por los servicios prestados en Italia, con efecto retroactivo desde el 1 de marzo de 2005.
Posteriormente, la Administración tributaria italiana aclaró la relación de reciprocidad entre los dos países con la respuesta a la consulta (interpello) n.º 248/2022. En esa ocasión descartó que el nombramiento de un representante fiscal constituyese una causa que obstaculizase la facultad del sujeto extranjero de solicitar la devolución, aclarando asimismo los requisitos de la devolución previstos en el art. 38-ter del decreto del IVA:
- ausencia de operaciones activas en Italia (entendidas como facturas emitidas); se excluyen las operaciones sujetas a inversión del sujeto pasivo (reverse charge), que corren a cargo del cliente italiano;
- inherencia de las operaciones cuya devolución se solicita a la actividad del sujeto pasivo extracomunitario;
- deducibilidad del IVA cuya devolución se solicita;
- reciprocidad de trato en el Estado de pertenencia del sujeto pasivo.