{"id":205087,"date":"2025-08-07T11:08:49","date_gmt":"2025-08-07T09:08:49","guid":{"rendered":"https:\/\/arlettipartners.com\/?p=205087"},"modified":"2025-12-09T12:23:41","modified_gmt":"2025-12-09T11:23:41","slug":"la-residenza-fiscale-dei-non-residenti-in-italia","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/arlettipartners.com\/it\/la-residenza-fiscale-dei-non-residenti-in-italia\/","title":{"rendered":"La residenza fiscale delle persone fisiche in Italia\u00a0"},"content":{"rendered":"\r\n

La residenza fiscale \u00e8 lo status<\/em> giuridico che determina la giurisdizione dello Stato in cui un contribuente \u00e8 tenuto ad assolvere all\u2019obbligazione tributaria. Tale nozione non \u00e8 unitaria ma ciascun Stato ne definisce i contorni in base alle proprie regole di diritto. Secondo la giurisdizione italiana, la determinazione della residenza fiscale in Italia o all\u2019estero \u00e8 essenziale per definire il regime tributario a cui \u00e8 sottoposto il soggetto passivo. Difatti, l\u2019imposta sul reddito delle persone fisiche si applica a \u201cpersone fisiche, residenti e non residenti nel territorio dello Stato<\/em>\u201d. Cos\u00ec \u00e8 statuito dall\u2019art. 2, comma 1 del TUIR<\/a> (c.d. principio della universalit\u00e0).\u00a0\u00a0<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

\u00c8 dunque fondamentale delineare i criteri di attribuzione della residenza fiscale in Italia, al fine di distinguere fra quanti rientrano tra i residenti in Italia \u2014 tassati secondo il principio della worldwide taxation<\/em> \u2014 e quanti sono invece considerati non residenti nello Stato \u2014 tassati, secondo l\u2019art. 23 TUIR, in virt\u00f9 del principio di source taxation<\/em>.<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

Si precisa che il presente articolo riguarda esclusivamente il regime applicabile alle persone fisiche. Per informazioni relative al regime di residenza fiscale delle persone giuridiche<\/strong>, si rimanda all\u2019articolo dedicato<\/a>.<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

La nozione di residenza fiscale ai sensi dell\u2019art. 2, comma 2 del TUIR\u00a0<\/h2>\r\n\r\n\r\n\r\n

\u00a0I parametri identificativi della residenza fiscale \u2014 enucleati all\u2019art. 2, comma 2 TUIR<\/strong> \u2014 sono stati oggetto di recente riforma, a decorrere dal 1\u00b0 gennaio 2024<\/strong>, che ha parzialmente mutato la fisionomia di tale istituto.\u00a0\u00a0<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

Nell\u2019originaria formulazione dell\u2019art. 2, il legislatore aveva previsto che \u00ab[a]i fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le persone che per la maggior parte del periodo d’imposta sono iscritte nelle anagrafi della popolazione residente o hanno nel territorio dello Stato il domicilio o la residenza ai sensi del Codice civile\u00bb.\u00a0<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

A seguito dell\u2019intervento del legislatore. (d.lgs. 27.12.2023, n. 209)<\/a>, si ritengono fiscalmente residenti in Italia le persone fisiche che per la maggior parte del periodo d\u2019imposta (almeno 183 giorni all\u2019anno o 184 giorni in caso di anno bisestile), considerando anche le frazioni di giorno:\u00a0<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

    \r\n
  1. hanno nello Stato la residenza ai sensi del Codice civile, ovvero\u00a0<\/li>\r\n<\/ol>\r\n\r\n\r\n\r\n
      \r\n
    1. hanno nello Stato il domicilio, da intendersi quale \u00abil luogo in cui si sviluppano, in via principale, le relazioni personali e familiari della persona\u00bb, <\/em>ovvero\u00a0<\/li>\r\n<\/ol>\r\n\r\n\r\n\r\n
        \r\n
      1. sono di fatto<\/em> presenti nel territorio dello Stato.\u00a0<\/li>\r\n<\/ol>\r\n\r\n\r\n\r\n

        Inoltre, ai sensi dell\u2019art. 2-bis<\/em>, \u201cSi considerano altres\u00ec residenti, salvo prova contraria, i cittadini italiani cancellati dalle anagrafi della popolazione residente e trasferiti in Stati o territori diversi da quelli individuati con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze, da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale\u201d.\u00a0Il novellato art. 2 risponde all\u2019esigenza di armonizzarsi con il quadro giuridico internazionale e i presupposti convenzionali per la definizione di residenza fiscale (cfr. Cass., Sent. n. 20041\/2024<\/a>).\u00a0<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

        Dalla lettera dell\u2019articolo emerge che il riconoscimento della residenza fiscale pu\u00f2 avvenire al ricorrere di una qualsiasi tra le quattro condizioni alternative<\/strong>. \u00a0<\/p>\r\n

        Alternativit\u00e0<\/h3>\r\n\r\n\r\n\r\n

        Il carattere di alternativit\u00e0<\/em><\/strong> dei parametri comporta che condizione necessaria e sufficiente \u00e8 la sussistenza di anche una sola delle quattro condizioni affinch\u00e9 un soggetto sia considerato fiscalmente residente in Italia. \u00a0<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

        Al contrario, si considerano fiscalmente non residenti coloro che non soddisfano nessuna delle suddette condizioni. Questo \u00e8 quanto ha ripetutamente confermato anche l\u2019Agenzia delle Entrate in vari interpelli (cfr. Risposta n. 50<\/a> e n. 55<\/a> del 17 gennaio 2023).\u00a0<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

        \u00c8 sulla base di accertamenti specifici e ad hoc<\/em> che si comprova la sussistenza\/insussistenza delle condizioni alternative, cos\u00ec come chiarito dalla Circ.<\/a><\/a> 25\/E 18.08.2023: \u00abL\u2019accertamento dei presupposti per stabilire la residenza, diversi dal dato formale dell\u2019iscrizione anagrafica, presuppone un riscontro fattuale da eseguirsi caso per caso, al fine di una concreta ponderazione degli elementi che consentono di verificare il luogo di domicilio o di residenza nonch\u00e9<\/strong>, dall\u20191.1.2024, la presenza fisica<\/strong> nel territorio dello Stato\u00bb.\u00a0\u00a0<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

        Occorre, quindi, precisare il significato dei termini sopra richiamati.\u00a0<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

        La residenza ai sensi del Codice civile\u00a0<\/h2>\r\n\r\n\r\n\r\n

        L\u2019art. 2 TUIR rimanda alla definizione di residenza di cui all\u2019art. 43 c.c<\/a>., ai sensi della quale per residenza si intende il \u00abluogo in cui la persona ha la dimora abituale\u00bb. Essa, secondo la Cassazione (Cass. civ., Sez. I, 01\/12\/2011, n. 25726\u00a0e Cass. civ., Sez. I, Ord., 15\/02\/2021, n. 3841) \u00ab\u00e8 determinata dalla sua abituale e volontaria dimora in un determinato luogo, cio\u00e8 dall’elemento obiettivo della permanenza in tale luogo e dall’elemento soggettivo dell’intenzione di abitarvi stabilmente, rivelata dalle consuetudini di vita e dallo svolgimento delle normali relazioni sociali\u00bb.\u00a0<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

        Inoltre, come chiarito gi\u00e0 nella Circolare Ministeriale 2 dicembre 1997, n. 304, per configurare la residenza non \u00e8 necessaria la continuit\u00e0 o definitivit\u00e0 della dimora abituale<\/strong>, con la conseguenza che periodi anche prolungati di assenza non ne escludono il radicamento in Italia (Cass. civ., Sez. I, Ord., n. 8982\/2023 e Cass. civ., I, Ord., n. 3841\/2021). Ci\u00f2 comporta che pu\u00f2 considerarsi residente in un comune italiano anche un soggetto che lavora in un altro Stato, purch\u00e9 mantenga la sua dimora abituale nel comune di residenza e ritorni in quel luogo periodicamente.\u00a0<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

        Al riguardo, l\u2019amministrazione finanziaria (Circ. 26 gennaio 2001, n. 9\/E<\/a>) ha precisato che:\u00a0\u201cDeve considerarsi residente in Italia un soggetto che, pur avendo trasferito la propria attivit\u00e0 fuori dal territorio nazionale, mantenga il \u201ccentro\u201d dei propri interessi familiari e sociali in Italia. Tale circostanza, si concretizza, ad esempio, nel caso in cui la famiglia dell\u2019interessato abbia mantenuto la dimora in Italia durante l\u2019attivit\u00e0 lavorativa all\u2019estero\u201d.\u00a0<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

        Il nuovo \u201cdomicilio tributario\u201d\u00a0<\/h2>\r\n\r\n\r\n\r\n

        La nozione di domicilio non rinvia pi\u00f9 all\u2019art. 43 del Codice civile ma viene ora stabilita autonomamente all\u2019interno dell\u2019art. 2, comma 2 TUIR quale \u00abluogo in cui si sviluppano, in via principale, le relazioni personali e familiari della persona\u00bb.\u00a0\u00a0<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

        Il TUIR, nella sua nuova formulazione, si discosta dalla definizione civilistica di domicilio, adottando una nozione incentrata non pi\u00f9 sulla dimensione economica (\u201cIl domicilio di una persona \u00e8 nel luogo in cui essa ha stabilito la sede principale dei suoi affari e interessi<\/strong>\u201d), bens\u00ec su aspetti di carattere personale e familiare.\u00a0\u00a0<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

        Ci\u00f2 ha determinato, da un lato, il superamento di ambiguit\u00e0 legate al precedente articolo 2 TUIR; dall\u2019altro, ha creato una discrepanza tra il diritto tributario e il diritto civile, con il rischio di una frattura tra la nozione generale e quella tributaria. La giurisprudenza sul punto \u00e8 ancora limitata, si pu\u00f2 per\u00f2 partire dalla lettera dell\u2019articolo. Quest\u2019ultimo afferma che, in sede di applicazione della disposizione, rileva esclusivamente l\u2019accezione tributaria di domicilio, escludendo quella ex art. 43 c.c. Tale assunto troverebbe fondamento nel principio \u201clex specialis derogat generali<\/em>\u201d, in base al quale la legge speciale prevale su quella generale nella stessa materia.\u00a0<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

        Nel merito, due sono le questioni da approfondire riguardo alla nuova nozione di domicilio fiscale.\u00a0<\/em>\u00a0<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

        La prima riguarda il significato dell\u2019espressione \u201cluogo in cui si sviluppano, in via principale, le relazioni personali e familiari della persona<\/em>\u201d. \u00c8 stata la Circ. 20\/E\/2024<\/a> a chiarire il significato di tale locuzione: \u201cNella nozione di \u201crelazioni personali e familiari\u201d si ritiene rientrino sia i rapporti tipici disciplinati dalle vigenti disposizioni normative (come, ad esempio, il rapporto di coniugio o il rapporto di unione civile), sia le relazioni personali connotate da un carattere di stabilit\u00e0 che esprimono un radicamento con il territorio dello Stato (ad esempio, nel caso di coppie conviventi). Parimenti, pu\u00f2 assumere rilievo la dimensione stabile dei rapporti sociali del contribuente nella misura in cui risulti da elementi certi, come ad esempio, l’iscrizione annuale a un circolo culturale e sportivo.\u201d\u00a0<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

        La seconda questione \u00e8 di carattere applicativo. Cosa accade nel caso in cui un soggetto sviluppi relazioni personali e familiari in pi\u00f9 Stati?<\/strong> Quale si considera il centro prevalente?<\/p>\r\n

        Si prenda, ad esempio, il caso di una famiglia di tre componenti. Uno dei due coniugi, con il figlio, si trasferisce all\u2019estero mentre l\u2019altro coniuge mantiene la residenza in Italia. In questo caso, quale si considera il centro principale? Situazioni di questo tipo, assai frequenti nella prassi, potrebbero sollevare problemi nell\u2019individuazione della residenza fiscale. Oltre alle indicazioni operative fornite dalla Circ. 20\/E, \u00e8 auspicabile una chiarificazione volta a definire con maggior precisione elementi che circoscrivano la portata dell\u2019interesse familiare. \u00a0<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

        La presenza di fatto nel territorio dello Stato\u00a0<\/h2>\r\n\r\n\r\n\r\n

        Una novit\u00e0 di rilievo del novellato art. 2 riguarda il riconoscimento della presenza di fatto in Italia quale condizione per il riconoscimento della residenza fiscale nel paese. \u00a0<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

        Come chiarito dalla Circ. 20\/E\/2024, si tratta di un criterio oggettivo che d\u00e0 rilievo esclusivamente alla presenza fisica del soggetto nel territorio italiano per la maggior parte del periodo d\u2019imposta, prescindendo da qualsiasi valutazione di tipo qualitativo. \u00c8 il caso, ad esempio, di una persona che trascorre per studio o vacanza o altre motivazioni non lavorative pi\u00f9 di 183 giorni (184 per le annate bisestili) in Italia.\u00a0<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

        All\u2019art. 2, comma 2 l\u2019inciso \u201cconsiderando anche le frazioni di giorno\u201d<\/em> comporta la valenza della permanenza anche non continuativa nel territorio dello Stato, rilevando anche i giorni con soggiorno nel Paese limitato, al di sotto delle ordinarie 24 ore.\u00a0<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

        L\u2019iscrizione anagrafica nel registro dei residenti: non pi\u00f9 presunzione legale assoluta\u00a0<\/h2>\r\n\r\n\r\n\r\n

        Il criterio dell\u2019iscrizione del contribuente nell\u2019anagrafe dei residenti per la maggior parte del periodo d\u2019imposta non compare pi\u00f9 quale uno dei tre principali criteri elettivi<\/strong>, lasciando il posto alla presenza di fatto della persona fisica nel territorio dello stato. Rimane, comunque, nelle vesti di presunzione legale di residenza fiscale nello Stato<\/strong>.\u00a0\u00a0<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

        \u00c8 qui importante specificare un punto. Si potrebbe sollevare una quaestio <\/em>circa la definizione del momento in cui un contribuente pu\u00f2 considerarsi iscritto nel registro dei residenti in Italia, il c.d. dies a quo<\/em>: tale qualit\u00e0 si acquisisce al momento della presentazione della dichiarazione da parte del contribuente? Oppure con il completamento della procedura da parte dell\u2019Ufficio anagrafe? \u00a0<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

        Il D.P.R. 223 del 30 maggio 1989 (art. 18) prevede che l\u2019ufficiale procede alla registrazione della dichiarazione anagrafica entro 2 giorni dalla sua ricezione ma gli effetti di quest\u2019ultima decorrono comunque dalla data di presentazione della dichiarazione stessa<\/strong>. In breve, un\u00a0contribuente risulta residente in Italia dal momento in cui presenta la relativa dichiarazione all\u2019Ufficio Anagrafe di competenza, indipendentemente dagli adempimenti formali necessari per il completamento della procedura.\u00a0<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

        In merito a questa novit\u00e0 si \u00e8 espressa la Circ. 4.11.2024, n. 20\/E, specificando come il rimando all\u2019iscrizione del contribuente nell\u2019anagrafe dei residenti vale quale presunzione legale relativa <\/em>e non pi\u00f9 assoluta \u2014 e, di conseguenza, contestabile dal soggetto tramite prova contraria documentale, coerente e idonea. La prova formale dell\u2019iscrizione anagrafica cede quindi il passo alla dimostrazione di una situazione fattuale differente oggettivamente rilevabile<\/strong>.\u00a0<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

        Il novellato comma 2-bis<\/em> dell\u2019art. 2: introdotta un\u2019ulteriore presunzione legale relativa per i soggetti trasferiti in un paese della \u201cBlack List\u201d\u00a0<\/h2>\r\n\r\n\r\n\r\n

        Resta immutato il comma 2-bis <\/em>dell\u2019art. 2 del TUIR in merito alla presunzione legale relativa di residenza in Italia per i cittadini italiani che, pur cancellati dall\u2019anagrafe della popolazione residente, si trasferiscono in Stati o territori a regime fiscale privilegiato, elencati nel decreto del Ministro delle Finanze 04.05.1999. La lista dei paesi interessati dalla presunzione legale \u00e8 stata di recente aggiornata dal\u00a0decreto del Ministro dell’Economia e delle Finanze del 20 luglio 2023, il quale ha escluso la Svizzera dall\u2019elenco, con efficacia a partire dal 1\u00b0 gennaio 2024.\u00a0\u00a0<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

        \u00c8 opportuno approfondire il concetto di \u201ctrasferimento\u201d all\u2019estero. Il trasferimento della residenza fiscale di un soggetto residente in Italia avviene tramite la cancellazione dello stesso dall\u2019Anagrafe della popolazione residente e la contestuale iscrizione all\u2019AIRE<\/a> (Anagrafe degli Italiani Residenti all\u2019Estero).\u00a0<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n

        L\u2018iscrizione all\u2018AIRE ha efficacia a partire dal momento della presentazione della dichiarazione al competente ufficio consolare, ai sensi del comma 9-bis <\/em>dell\u2019art. 6 della suddetta legge. <\/em>Tuttavia, affinch\u00e9 una persona fisica venga considerata giuridicamente trasferita all\u2019estero occorrono:<\/p>\r\n