Con l\u2019art. 25-quinquiesdecies, aggiunto al D Lgs. 8 giugno 2001, n. 231 (c.d. \u201cDecreto 231\u201d) dall\u2019art. 39, comma 2 del D.L. 26 ottobre 2019, n. 124 (convertito, con modificazioni, nella L. 19 dicembre 2019, n. 157), il legislatore ha inserito i reati tributari tra gli illeciti-presupposto della responsabilit\u00e0 enti collettivi da reato mutuandone le fattispecie rilevanti dal D. Lgs. 10 marzo 2000, n. 74.<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n
La sfera di applicazione nell’ambito della responsabilit\u00e0 enti collettivi \u00e8 stata ampliata dall\u2019art. 5, comma 1, lett. c), n. 1, D. Lgs. 14 luglio 2020, n. 75 in recepimento della Direttiva UE n. 2017\/1371 (c.d. Direttiva P.I.F.) recante norme per \u00abla lotta contro la frode che lede gli interessi finanziari dell\u2019Unione mediante il diritto penale\u00bb.<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n
Nell\u2019attuale assetto dispositivo i reati presi in considerazione corrispondono, in dettaglio, a quelli collegati alla commissione dei delitti di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti inesistenti (artt. 2, D.Lgs. n. 74\/2000), dichiarazione fraudolente mediante altri artifici (art. 3), emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 8), occultamento o distruzione di documenti contabili (art. 10), sottrazione fraudolenta al pagamento d\u2019imposte (art. 11), nonch\u00e9 – se commessi nell\u2019ambito di sistemi fraudolenti transfrontalieri e al fine di evadere l\u2019Imposta sul valore aggiunto per un importo complessivo non inferiore a dieci milioni di euro – i delitti dichiarazione infedele (art. 4), omessa dichiarazione (art. 5) e indebita compensazione (art. 10-quater).<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n
L\u2019introduzione dell\u2019art. 25-quinquiesdecies nel sistema del Decreto 231 rappresenta un intervento di grande rilievo poich\u00e9 all\u2019accertamento di uno dei ricordati illeciti pu\u00f2 conseguire una risposta punitiva, anche particolarmente gravosa, nei confronti di tutte le societ\u00e0, a prescindere dalle loro dimensioni e dal settore economico di attivit\u00e0.<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n
Il Decreto 231<\/strong> definisce e regolamenta il perimetro della responsabilit\u00e0 enti collettivi con riguardo ad una famiglia di illeciti amministrativi dipendenti da reato (c.d. \u201creati presupposto\u201d) commessi nel loro interesse o a loro vantaggio da parte di soggetti che rivestono posizioni di vertice (soggetti in posizione \u201capicale\u201d), ovvero da persone gerarchicamente sottoposte alla loro direzione o vigilanza (soggetti \u201csottoposti all\u2019altrui direzione\u201d o \u201csubalterni\u201d).<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n L\u2019obbligazione per il pagamento della sanzione pecuniaria resta comunque circoscritta all\u2019ente collettivo che ne \u00e8 destinatario escludendo, in linea di principio, una responsabilit\u00e0 economica diretta dei soci o degli associati indipendentemente dalla fisionomia giuridica dell\u2019entit\u00e0 alla quale essi partecipano.*<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n *L\u2019art. 7, D.L. 30 settembre 2003, n. 269 statuisce che \u00able sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio di societ\u00e0 o enti con personalit\u00e0 giuridica sono esclusivamente a carico della persona giuridica\u00bb. Ne deriva, sul piano giuridico, una strutturale differenziazione tra le societ\u00e0 a base capitalistica e le persone giuridiche, da una parte, destinatarie in via esclusiva della penalit\u00e0 amministrativa tributaria e, dall\u2019altra parte, tutti gli altri enti collettivi (come, ad es., le societ\u00e0 di persone) nei cui confronti il meccanismo di attribuzione della sanzione rimane ispirato al principio di personalit\u00e0 che si sostanzia in un regime di responsabilit\u00e0 solidale tra l\u2019autore della violazione e l\u2019ente collettivo non personificato per le somme dovute a titolo di sanzione, qualora gli illeciti siano stati commessi nell’interesse dell\u2019ente medesimo.<\/p>\r\n<\/blockquote>\r\n\r\n\r\n\r\n Per quanto attiene pi\u00f9 specificamente ai reati tributari, il regime sanzionatorio delineato dal Decreto 231 si aggiunge ma non si sostituisce a quella della persona fisica autore della condotta delittuosa, n\u00e9 alla sanzione amministrativa irrogata dal D. Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471 all\u2019ente in quanto soggetto passivo del rapporto giuridico di imposta.*<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n *L\u2019art. 10 del D. Lgs. n. 231 del 2001 prevede l\u2019applicazione di una sanzione pecuniaria da determinarsi sulla base di un procedimento di calcolo che si articola per quote in un numero che non deve mai essere inferiore a 100 e superiore a 1.000 fissando il valore monetario di una singola quota tra un minimo di euro 258 ed un massimo di euro 1.549. Nel caso dei reati tributari, il tetto massimo oscilla tra le 400 e le 500 quote secondo la natura della violazione.<\/p>\r\n<\/blockquote>\r\n\r\n\r\n\r\n Con la conseguenza che il fatto illecito riconducibile ad una delle fattispecie incriminatrici considerate dal novello art. 25-quinquiesdecies agisce su un duplice binario in quanto integra, da un lato, il reato ascrivibile all\u2019individuo che lo ha materialmente commesso (fatto reato punito con sanzione penale) e, dall\u2019altro lato, l\u2019illecito amministrativo (punito con le sanzioni pecuniarie contemplate dal D. Lgs. n. 471\/1997 e dal D. Lgs. n. 231\/2001) che viene addebitato all\u2019ente con il quale l\u2019autore intratteneva al momento della sua consumazione un rapporto funzionale o di servizio.<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n L\u2019impianto sanzionatorio amministrativo non contiene tuttavia alcun apprezzabile coordinamento tra le due discipline contemplate dal D.Lgs. n. 74 del 2000 e dal Decreto 231.*<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n *A seguito di tale riforma sono sorti in dottrina numerosi dubbi circa la violazione del principio del ne bis in idem (SANTORIELLO C., La nuova responsabilit\u00e0 delle societ\u00e0 per i reati tributari, in Il Societario, 19.03.20 p. 6, GRASSO G., Responsabilit\u00e0 da reato tributario dell\u2019ente e ne bis in idem: tra binari doppi e multipli alla luce del d.l. n. 124 del 2019, conv. in l. n. 157 del 2019 in Giurisprudenza penale, 2021\/1-Bis, p. 2 e segg.).<\/p>\r\n<\/blockquote>\r\n\r\n\r\n\r\n Le sanzioni tributarie hanno infatti una portata gi\u00e0 marcatamente punitiva, calibrata sulla gravit\u00e0 del fatto e pensata per costituire una reazione autonomamente adeguata agli illeciti considerati. Sicch\u00e9, aggiungervi sic et simpliciter l\u2019intero campionario delle disposizioni previste dal Decreto 231, come se si intervenisse in un settore non ancora presidiato da alcuna pena, si rivela una soluzione non del tutto equilibrata e suscettiva di generare futuri eccessi punitivi.<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n Inoltre, non si tiene conto della diversa prospettiva cui tende il settore degli illeciti tributari ispirata non solo ad una logica repressiva, ma anche ad una funzione di recupero dell\u2019evasione fiscale mediante la previsione di strumenti premiali incentivanti l\u2019adempimento spontaneo da parte dell\u2019autore.<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n L\u2019ente pu\u00f2 esonerarsi da responsabilit\u00e0 o, quantomeno, conseguire una riduzione degli interventi afflittivo-sanzionatori attuando comportamenti, sia risarcitori, sia dimostrativi di una volont\u00e0 di riorganizzazione della struttura operativa, con l\u2019adozione di un Modello di organizzazione, gestione e controllo, o l\u2019aggiornamento di quello precedentemente adottato, idoneo a prevenire le condotte rilevanti alla luce del gi\u00e0 citato art. 25-quinquiesdecies da parte di soggetti inseriti nella propria struttura organizzativa od operativa.<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n Allo scopo, occorrer\u00e0 dedicare una parte speciale del Modello nel quale, mediante un\u2019adeguata metodologia di autovalutazione, dovranno essere opportunamente individuate e descritte le aree a rischio in relazione alle fattispecie criminose sopra richiamate.<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n Le funzioni organizzative da monitorare saranno, in apice, quelle dedicate alla rilevazione degli accadimenti gestionali nelle scritture contabili e nel bilancio (clienti, fornitori, istituti bancari, tesoreria), alla cura degli adempimenti dichiarativi (dichiarazione redditi, Iva, ecc.) ed ai rapporti con gli Uffici preposti all\u2019amministrazione dell\u2019entrate tributarie.<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n Nel descritto ambito, dovranno perci\u00f2 essere oggetto di approfondita analisi i processi aziendali che presiedono all\u2019approvvigionamento di beni e servizi, alla commercializzazione dei beni e servizi prodotti, alla gestione delle attivit\u00e0 di vendita, alla gestione delle operazioni societarie (es. alienazione beni mobili\/immobili al di fuori dell\u2019attivit\u00e0 caratteristica, operazioni straordinarie).<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n Occorrer\u00e0, quindi, introdurre precise regole di comportamento prodromiche ad un\u2019accurata selezione dei clienti, dei fornitori e dei collaboratori in genere e facendo tassativo divieto, ad esempio, di emettere e\/o contabilizzare documenti men che corrispondenti alla sottostante realt\u00e0 giuridico-economica dell\u2019operazione rappresentata, manipolare od occultare documenti aziendali per ostacolare i controlli da parte delle Autorit\u00e0 preposte, applicare le disposizioni fiscali in modo capzioso e immotivatamente contrario alle interpretazioni offerte in proposito dalla giurisprudenza, dalla dottrina e dalla prassi dell\u2019Agenzia delle entrate.<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n Quindi, per ciascuna attivit\u00e0 sensibile dovr\u00e0 essere istituito un apposito protocollo applicativo individuando compiti, attribuzioni e responsabilit\u00e0 negli organi dirigenti e nelle figure apicali, coinvolgendo, se presenti, la societ\u00e0 (o il soggetto) incaricato della revisione contabile ed il Collegio sindacale.<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n Presidi di controllo potrebbero essere individuati:<\/p>\r\n\r\n\r\n\r\n\r\n
Responsabilit\u00e0 enti collettivi: reati tributari<\/h3>\r\n\r\n\r\n\r\n
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L\u2019adozione del Modello di organizzazione, gestione e controllo<\/h2>\r\n\r\n\r\n\r\n
Protocollo applicativo<\/h3>\r\n\r\n\r\n\r\n
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