{"id":245111,"date":"2025-08-01T14:44:37","date_gmt":"2025-08-01T12:44:37","guid":{"rendered":"https:\/\/arlettipartners.com\/?p=245111"},"modified":"2026-11-09T17:14:32","modified_gmt":"2026-11-09T16:14:32","slug":"residencia-fiscal-en-italia-personas-juridicas","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/arlettipartners.com\/es\/residencia-fiscal-en-italia-personas-juridicas\/","title":{"rendered":"Residencia fiscal en Italia: personas jur\u00eddicas"},"content":{"rendered":"\n<p class=\"wp-block-paragraph\">La residencia fiscal es el <em>estatuto jur\u00eddico<\/em> que permite identificar la jurisdicci\u00f3n fiscal en la que un contribuyente debe cumplir sus obligaciones tributarias. Desde una perspectiva global, no existe <em>un conjunto de normas universalmente aceptado<\/em> que fije las coordenadas de esta disciplina, ya que el derecho tributario es una rama del derecho p\u00fablico, en cuanto se refiere a los poderes soberanos \u2014y, en cierta medida, ilimitados\u2014 de todo Estado para detraer los recursos necesarios para cumplir sus cometidos institucionales.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Por tanto, para identificar el r\u00e9gimen fiscal aplicable a una entidad societaria (o persona jur\u00eddica), es imprescindible determinar si dicha entidad se considera residente en Italia conforme a la normativa tributaria italiana, en particular en relaci\u00f3n con el Impuesto sobre Sociedades (en italiano, <em>Imposta sul reddito delle societ\u00e0<\/em>, de ah\u00ed la sigla IRES).<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Seg\u00fan el art\u00edculo 73, apartado 1, del Texto \u00danico del Impuesto sobre la Renta (en italiano abreviado como TUIR), el impuesto sobre sociedades abarca a las sociedades y entidades de todo tipo, incluidos los trusts, con o sin personalidad jur\u00eddica, aunque no sean residentes en el Estado.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Lo decisivo, por tanto, es el concepto fundamental de residencia fiscal, definido en el art\u00edculo 5, apartado 3, letra d) (para sociedades de personas y asociaciones) y en el art\u00edculo 73, apartado 3 (para sociedades de capital, de responsabilidad limitada, etc.) del TUIR, con las recientes modificaciones introducidas por el <a href=\"https:\/\/www.normattiva.it\/uri-res\/N2Ls?urn:nir:stato:decreto.legislativo:2023;209\" target=\"_blank\" rel=\"noreferrer noopener\">d.lgs. 209\/2023<\/a>.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">El an\u00e1lisis siguiente se centrar\u00e1 \u00fanicamente en los criterios de residencia fiscal del art\u00edculo 73, apartado 3, ya que son esencialmente id\u00e9nticos, en forma y fondo, a los previstos para las sociedades de personas en el art\u00edculo 5, que se aplican, por tanto, tambi\u00e9n a las sociedades de personas, conforme al art\u00edculo 5, apartado 3, letra d) del TUIR.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Debe tenerse en cuenta que este art\u00edculo trata exclusivamente el r\u00e9gimen aplicable a las personas jur\u00eddicas. Para conocer el <a href=\"https:\/\/arlettipartners.com\/services\/tax-residence-in-italy-of-individuals\/\"><strong>r\u00e9gimen de residencia fiscal de las personas f\u00edsicas<\/strong>, consulte el art\u00edculo espec\u00edfico<\/a>.<\/p>\n\n\n\n<h2 id=\"h-como-identificar-la-residencia-fiscal-segun-el-art-73-apartado-3-tuir\" class=\"wp-block-heading\">C\u00f3mo identificar la residencia fiscal seg\u00fan el art. 73, apartado 3 del TUIR<\/h2>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">En la versi\u00f3n original del art\u00edculo 73, apartado 3, se consideraban residentes en Italia las personas jur\u00eddicas que \u00abdurante la mayor parte del per\u00edodo impositivo tuvieran su domicilio social, su sede de administraci\u00f3n o su objeto principal en el territorio del Estado\u00bb.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Dicho texto ha sido modificado en profundidad por el decreto legislativo 209\/2023. Desde el 1 de enero de 2024, las personas jur\u00eddicas se consideran residentes fiscales si, durante la mayor parte del per\u00edodo impositivo (183 d\u00edas, o 184 en caso de a\u00f1o bisiesto), han tenido en el territorio del Estado:<\/p>\n\n\n\n<ol class=\"wp-block-list\">\n<li>su domicilio social;<\/li>\n\n\n\n<li>su sede de direcci\u00f3n efectiva;<\/li>\n\n\n\n<li>su lugar principal de actividad empresarial ordinaria.<\/li>\n<\/ol>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Las diferencias entre el texto vigente y el anterior a la reforma son claras: en l\u00ednea con la pr\u00e1ctica internacional, se han suprimido las referencias a la sede de administraci\u00f3n y al objeto social principal, y se han sustituido por los criterios de direcci\u00f3n efectiva y lugar principal de la actividad empresarial ordinaria.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Los tres criterios de conexi\u00f3n territorial son alternativos. En consecuencia, para que una sociedad o entidad similar se considere residente fiscal en Italia, basta con que se cumpla una sola de las condiciones citadas. Por el contrario, las entidades que no cumplan ninguna de ellas se consideran no residentes a efectos fiscales.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Las condiciones anteriores deben mantenerse durante la mayor parte del per\u00edodo impositivo, que, para las personas jur\u00eddicas, corresponde al ejercicio social (art\u00edculo 76 del Texto \u00danico del Impuesto sobre la Renta italiano \u2013 TUIR). El ejercicio social suele coincidir con el a\u00f1o natural, pero puede no coincidir con \u00e9l. Si la duraci\u00f3n del ejercicio no est\u00e1 establecida por ley o por los estatutos, o si abarca dos o m\u00e1s a\u00f1os, el per\u00edodo impositivo corresponde al a\u00f1o natural.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Las nuevas normas sobre la residencia fiscal de las sociedades fueron introducidas por el art\u00edculo 2 del Decreto Legislativo n.\u00ba 209\/2023, es decir, a partir del 1 de enero de 2024 (art\u00edculo 7, apartado 2, del Decreto Legislativo n.\u00ba 209\/2023).<\/p>\n\n\n\n<h2 id=\"h-el-domicilio-social\" class=\"wp-block-heading\">El domicilio social<\/h2>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">De todos los criterios, el domicilio social es el \u00fanico que ha permanecido sin cambios tras la reforma, y es el \u00fanico criterio formal. Como no existe un concepto tributario de domicilio social, su definici\u00f3n debe remitirse a las disposiciones del derecho civil.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Seg\u00fan el art\u00edculo 46 del C\u00f3digo Civil, el domicilio de las personas jur\u00eddicas es:<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">\u00ab[&#8230;] el lugar donde se establece su sede. En los casos en que la sede establecida conforme al art\u00edculo 16 o la sede que resulta del registro sea distinta de la sede efectiva, los terceros pueden considerar tambi\u00e9n esta \u00faltima como sede de la persona jur\u00eddica\u00bb.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Por tanto, el domicilio social es el indicado en la escritura de constituci\u00f3n o en los estatutos e inscrito en el registro correspondiente conforme al art\u00edculo 16 del C\u00f3digo Civil italiano. Corresponde al concepto de residencia o domicilio de las personas f\u00edsicas.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">El apartado 2 del art\u00edculo 46 regula los casos en que el domicilio social es distinto de la sede efectiva, entendida como el lugar donde se desarrollan efectivamente las actividades administrativas y de direcci\u00f3n de la entidad (v\u00e9anse Cass. Civ. I, 18\/01\/1997, n.\u00ba 497 y Cass. Civ. VI-3, 28\/01\/2014, n.\u00ba 1813). En caso de tal disociaci\u00f3n, prevalece la sustancia sobre la forma. Para proteger las leg\u00edtimas expectativas de terceros, estos pueden considerar tambi\u00e9n la sede efectiva en lugar de la registrada. No obstante, es posible invocar la prevalencia del domicilio social legal, siempre que se demuestre que los terceros lo conoc\u00edan.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Puede concluirse, por tanto, que, con arreglo al primer presupuesto del art\u00edculo 73, apartado 3, se consideran residentes las personas jur\u00eddicas que tienen su domicilio social en Italia, seg\u00fan se define en la escritura de constituci\u00f3n o en los estatutos.<\/p>\n\n\n\n<h2 id=\"h-la-sede-de-direccion-efectiva\" class=\"wp-block-heading\">La sede de direcci\u00f3n efectiva<\/h2>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">El segundo criterio de conexi\u00f3n entre una persona jur\u00eddica y un Estado es de car\u00e1cter sustantivo y ha sustituido al anterior requisito de la \u00absede de administraci\u00f3n\u00bb, que a menudo suscitaba perplejidades interpretativas.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Esta modificaci\u00f3n pretende armonizar las normas internas sobre residencia fiscal con los convenios internacionales, como se subraya tanto en la Exposici\u00f3n de Motivos como en la jurisprudencia del Tribunal Supremo italiano, en particular Cass. Civ. 02\/10\/2024, n.\u00ba 25917:<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">\u00abEl criterio de la direcci\u00f3n efectiva se corresponde sustancialmente con el concepto de \u201clugar de direcci\u00f3n\u201d al que se refiere el art\u00edculo 4 del Modelo de la OCDE (que, en su formulaci\u00f3n original, establec\u00eda: \u201ca los efectos del presente Convenio, la expresi\u00f3n \u00abresidente de un Estado contratante\u00bb significa toda persona que, en virtud de la legislaci\u00f3n de ese Estado, est\u00e9 sujeta a imposici\u00f3n en \u00e9l por raz\u00f3n de su domicilio, residencia, sede de direcci\u00f3n o cualquier otro criterio de naturaleza an\u00e1loga\u201d)\u00bb.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">La sede de direcci\u00f3n efectiva se refiere m\u00e1s precisamente a la noci\u00f3n de Place of Effective Management (PoEM), tal como se define en el apartado 24 de los Comentarios al art\u00edculo 4:<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\"><em>\u00abEl lugar donde se adoptan en lo sustancial las decisiones clave de gesti\u00f3n y comerciales necesarias para la conducci\u00f3n de la actividad de la entidad\u00bb.<\/em><\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Por tanto, la sede de direcci\u00f3n efectiva es el lugar donde se adoptan las decisiones m\u00e1s importantes relativas a la gesti\u00f3n de la persona jur\u00eddica y de su actividad empresarial (cf. <a href=\"https:\/\/www.assonime.it\/sezioni\/GDI\/Documents\/Cass.23150-22.pdf\" target=\"_blank\" rel=\"noreferrer noopener\">Cass. civ., Sez. V, Auto, 25\/07\/2022, n.\u00ba 23150<\/a>).<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">El paso del criterio formal de la sede administrativa registrada al criterio m\u00e1s sustantivo de la \u00abdirecci\u00f3n efectiva\u00bb reconoce el lugar donde realmente se toman las decisiones de gesti\u00f3n, y no el meramente declarado.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Delimitar los contornos de este concepto es, de nuevo, crucial para determinar la residencia fiscal de las personas jur\u00eddicas que tienen su domicilio social en un pa\u00eds pero adoptan las decisiones operativas y de gesti\u00f3n en otro.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Con el fin de evitar cualquier posible ambig\u00fcedad interpretativa, el legislador aclar\u00f3 en el art\u00edculo 73, apartado 3, el significado de la expresi\u00f3n anterior:<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">\u00abPor sede de direcci\u00f3n efectiva se entiende la adopci\u00f3n continua y coordinada de las decisiones estrat\u00e9gicas relativas a la sociedad o entidad en su conjunto\u00bb.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Se pone el acento en el tipo de actividades. La expresi\u00f3n \u00abdecisiones estrat\u00e9gicas\u00bb se refiere a las decisiones de contenido gestor adoptadas por los administradores o por los socios con facultades de gesti\u00f3n delegadas, que no abarcan:<\/p>\n\n\n\n<ul class=\"wp-block-list\">\n<li>las decisiones que no tienen contenido de gesti\u00f3n<\/li>\n\n\n\n<li>las actividades de supervisi\u00f3n<\/li>\n\n\n\n<li>las actividades de seguimiento relacionadas con la gesti\u00f3n.<\/li>\n<\/ul>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Esta interpretaci\u00f3n se ve respaldada por la <a href=\"https:\/\/documenti.camera.it\/apps\/nuovoSito\/attiGoverno\/schedaLavori\/getTesto.ashx?leg=XIX&amp;file=0090_F001.pdf\" target=\"_blank\" rel=\"noreferrer noopener\">Exposici\u00f3n de Motivos<\/a> del legislador, que afirma:<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">\u00abA efectos de determinar la sede de direcci\u00f3n efectiva, no son relevantes las decisiones adoptadas por los socios que no tengan naturaleza de gesti\u00f3n, ni las actividades de supervisi\u00f3n ni cualquier seguimiento de la gesti\u00f3n realizado por ellos. [&#8230;] Las actividades de supervisi\u00f3n y cualquier seguimiento de la gesti\u00f3n por parte de los socios deben considerarse distintas de la direcci\u00f3n efectiva y de la gesti\u00f3n administrativa corriente\u00bb.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Con esta aclaraci\u00f3n, el legislador pretende trazar una distinci\u00f3n clara entre las actividades de gesti\u00f3n y administraci\u00f3n (que forman parte de la noci\u00f3n de direcci\u00f3n efectiva) y las actividades de control o supervisi\u00f3n (que no forman parte de dicha noci\u00f3n), para evitar cualquier solapamiento entre ambas.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">En efecto, los dos tipos de actividades implican a sujetos distintos: por una parte, los administradores (o los socios con facultades de gesti\u00f3n delegadas) toman las decisiones de gesti\u00f3n de m\u00e1s alto nivel; por otra, los socios que realizan las actividades de seguimiento.<\/p>\n\n\n\n<h2 id=\"h-el-lugar-principal-de-la-actividad-empresarial-ordinaria\" class=\"wp-block-heading\">El lugar principal de la actividad empresarial ordinaria<\/h2>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">El tercer y \u00faltimo criterio de conexi\u00f3n entre una persona jur\u00eddica y el Estado de residencia \u2014tambi\u00e9n de car\u00e1cter sustantivo\u2014 ha sustituido al anterior requisito del \u00abobjeto social principal\u00bb. Aunque este criterio comparte con la \u00absede de direcci\u00f3n efectiva\u00bb la funci\u00f3n de anclar la residencia fiscal a una conexi\u00f3n concreta con el territorio, conserva un significado aut\u00f3nomo.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Tambi\u00e9n en este caso, el legislador italiano ha alineado la disciplina interna con los est\u00e1ndares supranacionales, incorporando lo dispuesto en el apartado 24.1 de los Comentarios de la OCDE al art\u00edculo 4, que destaca la relevancia del lugar donde se desarrolla la \u00abalta direcci\u00f3n del d\u00eda a d\u00eda\u00bb de la persona jur\u00eddica, es decir, la gesti\u00f3n operativa cotidiana.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Este enfoque se ha adoptado tambi\u00e9n en el derecho interno, en el art\u00edculo 73, apartado 3, del Texto \u00danico del Impuesto sobre la Renta italiano (TUIR):<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">\u00abPor gesti\u00f3n ordinaria se entiende la realizaci\u00f3n continua y coordinada de los actos de gesti\u00f3n corriente relativos a la sociedad o entidad en su conjunto\u00bb.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Este concepto incluye todas las actividades relacionadas con el funcionamiento normal y la administraci\u00f3n ordinaria de la persona jur\u00eddica. La finalidad de este criterio es, por tanto, identificar el lugar en el que la entidad est\u00e1 arraigada desde el punto de vista operativo y organizativo, incluso en ausencia de su domicilio social o de su direcci\u00f3n estrat\u00e9gica en el territorio.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Es importante subrayar que existen diferencias esenciales entre la gesti\u00f3n ordinaria y la direcci\u00f3n efectiva.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">La primera se refiere a las actividades de gesti\u00f3n cotidiana de car\u00e1cter operativo y organizativo; la segunda, al lugar donde se toman las decisiones de gesti\u00f3n estrat\u00e9gicas de m\u00e1s alto nivel, normalmente atribuidas a los \u00f3rganos de gobierno de la entidad.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">El art\u00edculo modificado reitera en varios pasajes la importancia de la \u00abtotalidad de la empresa\u00bb (\u00abprincipalmente\u00bb y \u00aben su conjunto\u00bb) y de la continuidad de la actividad desarrollada (\u00abcontinua y coordinada\u00bb), con el fin de delimitar y distinguir los casos de gesti\u00f3n ordinaria ejercida principalmente \u2014que conlleva el reconocimiento de la residencia fiscal en Italia\u2014 de los casos de establecimiento permanente de una sociedad o entidad extranjera.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">La referencia a la persona jur\u00eddica en su conjunto pretende excluir de entrada que la mera presencia en Italia de una sucursal o de una parte de la entidad pueda bastar para establecer la residencia fiscal.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">De esta distinci\u00f3n se derivan <em>dos corolarios importantes<\/em>:<\/p>\n\n\n\n<ol class=\"wp-block-list\">\n<li>una sociedad que tiene en Italia una sucursal que realiza actividades de gesti\u00f3n no puede, por ese solo motivo, considerarse residente en el pa\u00eds; constituir\u00eda \u00fanicamente un caso de establecimiento permanente.<\/li>\n\n\n\n<li>una sociedad se considera residente fiscal en Italia si, a pesar de disponer de instalaciones en el extranjero, sus actividades de gesti\u00f3n ordinaria se desarrollan predominantemente en territorio italiano.<\/li>\n<\/ol>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Aunque el art\u00edculo 73 ofrece una definici\u00f3n espec\u00edfica de \u00abgesti\u00f3n ordinaria\u00bb \u2014alej\u00e1ndola as\u00ed de interpretaciones demasiado amplias\u2014, sigue dejando espacio a una amplia variedad de circunstancias.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Por este motivo, en la Circular n.\u00ba 20\/E de 2024, la Agencia Tributaria italiana enumer\u00f3 una serie de factores que deben tenerse en cuenta para determinar la gesti\u00f3n ordinaria, entre ellos la estructura de la empresa, la actividad caracter\u00edstica desarrollada y la organizaci\u00f3n del complejo empresarial de la sociedad o entidad.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Con respecto espec\u00edfico al establecimiento permanente, conviene tambi\u00e9n considerar la definici\u00f3n n.\u00ba 52 del <a href=\"https:\/\/www.normattiva.it\/uri-res\/N2Ls?urn:nir:stato:decreto.legislativo:2023;209\" target=\"_blank\" rel=\"noreferrer noopener\">Anexo A<\/a> del decreto legislativo 209\/2023, as\u00ed como la Exposici\u00f3n de Motivos de la modificaci\u00f3n (ref. art. 12, apartado 3), que aclara que, cuando un establecimiento permanente se encuentra en un pa\u00eds donde se reconoce como tal con arreglo a un Convenio para evitar la doble imposici\u00f3n y donde se le atribuye renta, dicha entidad debe considerarse situada en ese pa\u00eds.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">A falta de convenio, el mismo establecimiento permanente se considerar\u00e1 situado en el pa\u00eds que lo reconoce como tal con arreglo a su legislaci\u00f3n interna y lo somete a imposici\u00f3n por la renta que le es atribuible, sobre la base de su presencia comercial en el territorio.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Otro supuesto es el de un establecimiento permanente situado en un pa\u00eds que no aplica un sistema de impuesto sobre sociedades, pero que ser\u00eda tratado como tal con arreglo al Convenio de la OCDE a efectos fiscales; en tal caso, el establecimiento permanente se considera, no obstante, situado en el pa\u00eds donde opera.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Por \u00faltimo, el cuarto y \u00faltimo supuesto se refiere a un establecimiento permanente que no encaja en ninguno de los casos anteriores y que ejerce una actividad empresarial en un pa\u00eds distinto del de la casa matriz (entendida como la entidad que incluye en sus estados financieros el resultado contable neto del establecimiento permanente), y cuya renta est\u00e1 exenta en la jurisdicci\u00f3n de la casa matriz. En este caso, el establecimiento permanente se considera ap\u00e1trida.<\/p>\n\n\n\n<h2 id=\"h-presunciones-legales-de-residencia-oic-trusts-y-sociedades-o-entidades-con-apariencia-extranjera\" class=\"wp-block-heading\">Presunciones legales de residencia: OIC, trusts y sociedades o entidades \u00abcon apariencia extranjera\u00bb<\/h2>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">El art\u00edculo 73, apartado 3, establece tres presunciones legales \u2014una absoluta y dos relativas\u2014 sobre la residencia fiscal en Italia, aplicables a:<\/p>\n\n\n\n<ul class=\"wp-block-list\">\n<li>los organismos de inversi\u00f3n colectiva (OIC) constituidos en Italia o que tengan su domicilio social en Italia conforme al art\u00edculo 1, apartado 1, del Decreto Legislativo n.\u00ba 58\/1998;<\/li>\n\n\n\n<li>salvo prueba en contrario, los trusts y entidades similares constituidos en jurisdicciones de baja tributaci\u00f3n que no permitan un intercambio de informaci\u00f3n adecuado (\u00abdistintas de las incluidas en el decreto del Ministro de Econom\u00eda y Finanzas emitido conforme al art\u00edculo 11, apartado 4, letra c), del Decreto Legislativo n.\u00ba 239, de 1 de abril de 1996\u00bb), cuando al menos uno de los fundadores y al menos uno de los beneficiarios sean residentes fiscales en Italia;<\/li>\n\n\n\n<li>salvo prueba en contrario, los trusts constituidos en una jurisdicci\u00f3n de baja tributaci\u00f3n que no permita un intercambio de informaci\u00f3n adecuado (\u00abdistinta de las incluidas en el decreto del Ministro de Econom\u00eda y Finanzas emitido conforme al art\u00edculo 11, apartado 4, letra c), del Decreto Legislativo n.\u00ba 239, de 1 de abril de 1996\u00bb), en los casos en que, tras la constituci\u00f3n del trust, una persona residente en Italia realice una aportaci\u00f3n al trust que implique la transmisi\u00f3n de la propiedad de bienes inmuebles o la constituci\u00f3n o transmisi\u00f3n de derechos reales sobre dichos bienes, incluso parcialmente, as\u00ed como la creaci\u00f3n de v\u00ednculos de destino sobre tales bienes.<\/li>\n<\/ul>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">En comparaci\u00f3n con la legislaci\u00f3n anterior, la presunci\u00f3n legal relativa a los trusts y entidades similares \u2014antes absoluta\u2014 ha pasado a ser una presunci\u00f3n relativa, que permite por tanto al contribuyente aportar prueba en contrario.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Adem\u00e1s de estas, existe otra presunci\u00f3n legal relativa antielusi\u00f3n prevista en el art\u00edculo 73, apartado 5-bis. Seg\u00fan esta disposici\u00f3n:<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">\u00abSalvo prueba en contrario, se consideran tambi\u00e9n residentes en el territorio del Estado las sociedades y entidades que posean participaciones de control \u2014conforme al art\u00edculo 2359, apartado 1, del C\u00f3digo Civil\u2014 en las entidades a que se refieren las letras a) y b) del apartado 1, si, alternativamente:<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">a) est\u00e1n controladas, incluso indirectamente, conforme al art\u00edculo 2359, apartado 1, del C\u00f3digo Civil, por personas residentes en el territorio del Estado;<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">b) est\u00e1n administradas por un consejo de administraci\u00f3n, o un \u00f3rgano de gesti\u00f3n equivalente, cuyos miembros sean en su mayor\u00eda residentes en el territorio del Estado\u00bb.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Con arreglo a esta disposici\u00f3n, las sociedades o entidades controladas o administradas por personas residentes en Italia se consideran residentes fiscales en Italia, salvo prueba en contrario.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Las presunciones legales del art\u00edculo 73 tienen su fundamento en la pol\u00edtica italiana \u00ab<em>anti-esterovestizione<\/em>\u00bb, destinada a combatir la pr\u00e1ctica elusiva por la cual una sociedad disocia su sede formal (en el extranjero) de su sede real (en Italia) para eludir la legislaci\u00f3n tributaria interna y obtener una ventaja fiscal indebida.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">El Tribunal de Casaci\u00f3n, en m\u00faltiples ocasiones (cf. Cass. Civ. n.\u00ba 2869 de 7\/2\/2013, y <a href=\"https:\/\/it.vlex.com\/vid\/sentenza-n-33234-della-754127037\">Cass. Civ. n.\u00ba 33234 de 21\/12\/2018<\/a> y <a href=\"https:\/\/www.italgiure.giustizia.it\/xway\/application\/nif\/clean\/hc.dll?verbo=attach&amp;db=snciv&amp;id=.\/20240523\/snciv@s50@a2024@n14485@tS.clean.pdf\">Cass. civ., 23\/05\/2024, n.\u00ba 14485<\/a>) ha aclarado que la \u00ab<em>esterovestizione<\/em>\u00bb se caracteriza por una construcci\u00f3n puramente artificial establecida \u00fanicamente para obtener una ventaja fiscal.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Una cuesti\u00f3n delicada es la relaci\u00f3n entre la determinaci\u00f3n de la residencia fiscal en Italia y la apreciaci\u00f3n de la \u00abesterovestizione\u00bb (apariencia extranjera), en la medida en que en ambos casos puede haber una disociaci\u00f3n entre situaciones f\u00e1cticas (direcci\u00f3n efectiva y gesti\u00f3n ordinaria) y situaciones formales (domicilio social).<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Pi\u00e9nsese en el caso de una sociedad constituida en el extranjero pero considerada residente en Italia conforme al art\u00edculo 73, apartado 3, por tener su direcci\u00f3n efectiva en territorio italiano. En tal supuesto podr\u00edan darse las condiciones tanto para determinar la residencia en Italia como para identificar la pr\u00e1ctica abusiva de la esterovestizione.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">No obstante, el Tribunal Supremo (Cass. civ., Secci\u00f3n V, 02\/10\/2024, n.\u00ba 25917) resolvi\u00f3 esta cuesti\u00f3n afirmando que:<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">\u00abNo existe una coincidencia necesaria entre la determinaci\u00f3n de la residencia de una sociedad en Italia conforme al art\u00edculo 73, apartado 3, del T.U.I.R. y la constataci\u00f3n de la llamada esterovestizione abusiva, ya que se trata de conceptos que pueden, pero no necesariamente deben, darse simult\u00e1neamente en todo supuesto de relevancia transfronteriza. En consecuencia, la verificaci\u00f3n de la residencia de una sociedad en Italia conforme al citado art\u00edculo 73 no exige necesariamente imputar al contribuyente una intenci\u00f3n de obtener una ventaja fiscal espec\u00edfica mediante abuso\u00bb.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">En otras palabras, la prueba de la esterovestizione requiere un elemento adicional esencial: un juicio subjetivo sobre la intenci\u00f3n abusiva.<\/p>\n\n\n\n<h2 id=\"h-articulo-4-del-modelo-de-convenio-tributario-de-la-ocde\" class=\"wp-block-heading\">Art\u00edculo 4 del Modelo de Convenio Tributario de la OCDE<\/h2>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">La legislaci\u00f3n interna no puede prescindir de la coordinaci\u00f3n con las fuentes supranacionales, en virtud del principio de prevalencia de las disposiciones convencionales sobre las leyes nacionales establecido en el art\u00edculo 75 del Decreto del Presidente de la Rep\u00fablica n.\u00ba 600, de 29 de septiembre de 1973.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Los Convenios para evitar la doble imposici\u00f3n entran en juego en los casos de doble residencia fiscal, en los que varios Estados reconocen al mismo contribuyente como residente y ambos reclaman potestad tributaria sobre \u00e9l. Conforme al art\u00edculo 4, apartado 1, del Modelo de Convenio de la OCDE, la determinaci\u00f3n de los criterios de residencia fiscal se deja a las legislaciones nacionales. Ello da lugar a una heterogeneidad de criterios a nivel global y, en consecuencia, a la posible aparici\u00f3n de conflictos de jurisdicci\u00f3n tributaria.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">La resoluci\u00f3n de los casos de \u00abdoble residencia\u00bb se conf\u00eda a la regla de desempate del apartado 3 del art\u00edculo 4 del Modelo de la OCDE, seg\u00fan la cual debe seguirse el procedimiento de acuerdo mutuo conforme al art\u00edculo 25 del mismo Modelo de Convenio.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">El Convenio de la OCDE anterior a 2017 reconoc\u00eda la sede de direcci\u00f3n efectiva (PoEM) como criterio decisivo, seg\u00fan se describe en el apartado 22 de los Comentarios al art\u00edculo 4: \u00ab[l]a sede de direcci\u00f3n efectiva se concibi\u00f3 basada en el lugar donde la sociedad, etc., era efectivamente dirigida\u00bb.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">La sede de direcci\u00f3n efectiva se defin\u00eda como el lugar donde se adoptan las decisiones relativas a la gesti\u00f3n de la actividad comercial.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Sin embargo, tras los cambios introducidos por el Proyecto BEPS (Erosi\u00f3n de la base imponible y traslado de beneficios), el apartado 3 del art\u00edculo 4 fue revisado por completo. Ya no aplica autom\u00e1ticamente el criterio de la sede de direcci\u00f3n efectiva en los casos de doble residencia, sino que deja al procedimiento de acuerdo mutuo entre los Estados implicados la decisi\u00f3n sobre qu\u00e9 autoridad tributaria prevalece. Dichos acuerdos deben tener en cuenta diversos factores relevantes, entre ellos (v\u00e9ase el apartado 24.1 de los Comentarios):<\/p>\n\n\n\n<ul class=\"wp-block-list\">\n<li>la sede de direcci\u00f3n efectiva;<\/li>\n\n\n\n<li>el lugar de constituci\u00f3n;<\/li>\n\n\n\n<li>el lugar donde se celebran regularmente las reuniones del consejo de administraci\u00f3n;<\/li>\n\n\n\n<li>el lugar donde los consejeros delegados desempe\u00f1an sus funciones;<\/li>\n\n\n\n<li>el lugar donde los directivos ejercen las funciones administrativas ordinarias.<\/li>\n<\/ul>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Las normas vigentes no excluyen que los Estados contratantes prefieran mantener el criterio tradicional del PoEM. Con este fin, los Comentarios proponen una versi\u00f3n revisada del apartado 3 para incluirla en los acuerdos mutuos.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Puede ocurrir, no obstante, que los Estados en disputa no lleguen a un acuerdo. En tales casos, el apartado 3 del art\u00edculo 4 establece que la persona jur\u00eddica no tendr\u00e1 derecho a ninguna exenci\u00f3n fiscal, salvo en la medida acordada por las autoridades competentes de los Estados contratantes.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Por \u00faltimo, el Decreto Legislativo n.\u00ba 209\/2023, art\u00edculo 12, apartado 4, reconoce la residencia fiscal como criterio para determinar la localizaci\u00f3n de una empresa en los casos de doble residencia.<\/p>\n\n\n\n<p class=\"wp-block-paragraph\">Si se considera que una empresa est\u00e1 situada en dos pa\u00edses, se da prioridad al pa\u00eds donde sea residente seg\u00fan las reglas del Convenio para evitar la doble imposici\u00f3n celebrado entre los dos Estados.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"<p>La disciplina de la residencia fiscal de las personas jur\u00eddicas en Italia ha sido modificada recientemente por el Decreto Legislativo n.\u00ba 209\/2023. 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